Контролируемая задолженность: учет процентов по займу. Понятие контролируемой задолженности
Это понятие появилось в Налоговом кодексе после 2002 года, когда законную силу обрела статья 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций». Контролируемая задолженность — довольно сложное явление, которое не раз подвергалось обсуждениям, связанным с ее недостаточным регулированием. Вследствие этого, вносились неоднократные поправки в действующие законы. Последняя корректировка состоялась в феврале 2019 года.
Что это такое
Прежде чем детально разбираться с этим понятием, следует пояснить его суть и причины возникновения. Нехватка собственных средств у компании приводит к тому, что она заимствует деньги у других организаций. Причем займ принимает любую форму. Если он взят у иностранной фирмы, может сформироваться контролируемый долг.
Задолженность становится контролируемой, если она возникает:
- Перед зарубежным предприятием, владеющим как минимум пятой частью от уставного капитала российского предприятия-должника. Владение может быть как прямым, так и косвенным.
- Перед отечественной фирмой, которая считается аффилированным лицом данного зарубежного предприятия.
- Перед отечественной фирмой, по задолженности которой зарубежная фирма или ее аффилированный объект обеспечивают исполнение кредитного обязательства с помощью поручительства, предоставления гарантии или иными способами.
При этом долг должен в троекратном размере превосходить разность между суммой активов и кредитных обязательств должника. Для предприятий, осуществляющих лизинговые операции, это превышение и вовсе должно быть в 12,5 раз.
Аффилированным называют физическое или юридическое лицо, способное существенно воздействовать на работу организаций или индивидуальных предпринимателей.
Ранее долг становился контролируемым, только если заем был взят у зарубежной компании. Долги перед отечественными организациями, даже являющимися аффилированными, не учитывалось. Доказать присутствие подконтрольного долга одной русской фирмы перед другой, несмотря на наличие общего владельца, инспектирующим органам не удавалось. В связи с этим были внесены поправки в действующие нормативные акты.
Законодательство
Все, что связано с подконтрольным долгом, регулируется статьей 269 НК РФ. Ее название — «Особенности учета процентов по долговым обязательствам». Первые нововведения, расширившие круг кредиторов, под которые стали попадать и отечественные фирмы, произошли в июне 2005 года. Тогда был подписан Федеральный закон №58, который затрагивал изменения второй части Налогового кодекса.
В 2019 году был издан новый закон № 25, с помощью которого также вносились изменения во вторую часть кодекса. Статью дополняют условия, при которых задолженность не будет объявляться подконтрольной, например, в случае возникновения долга при размещении зарубежными компаниями облигаций и получении с них дивиденда.
Другое исключение для непризнания неконтролируемых обязательств перед отечественными аффилированными фирмами, происходит при выполнении двух условий одновременно:
- долг сформировался перед взаимозависимым физическим или юридическим лицом, который в ходе всего отчетного периода являлся налоговым резидентом РФ;
- у физического или юридического лица, перед которыми возник долг, отсутствуют непогашенные обязательства перед аффилированным зарубежным предприятием в ходе отчетного промежутка.
Обновленная редакция устанавливает схему признания обязательств сопоставимыми, а также корректирует правила учета процентов по таким долгам. Нововведения вступили в законную силу с началом 2019 года.
Как рассчитываются проценты
Прежде чем приступить к изучению правил расчета, следует понять, что входит в состав контролируемого долга. Он состоит из процентных начислений по контролируемым обязательствам, сумма которых не превышает общую стоимость включенных в расчет процентов.
Для исчисления предельной ставки по процентам необходимо выполнять следующие правила:
- По исходу каждого отчетного промежутка плательщик должен перечислять предельно возможную величину процентных начислений. Эта величина представляет собой отношение суммы исчисленных по контролируемому долгу процентов на конец периода к коэффициенту капитализации.
- Этот коэффициент берется также на итоговую дату промежутка и получается в результате разделения общей суммы непогашенных контролируемых обязательств на размер уставного фонда и на 3 или 12,5 для занимающихся лизингом фирм.
- В уставный фонд при этом недоимки по сборам и займам, отсроченные и просроченные платежи не входят.
Основное правило расчета подконтрольных долгов гласит, что он осуществляется на итоговую дату налогового промежутка. А расчетными этапами определения налога на прибыль, согласно закону, являются 3, 6 и 9 месяцев.
Проценты подконтрольных обязательств, учитываемые в расходах по налогу на прибыль, высчитываются согласно таким строчкам бухгалтерского баланса:
- графа 300 — активы;
- графа 690 плюс 590 — обязательства;
- графа 623 плюс 624 — долги по налоговым платежам.
Расчет удобней записать в виде формулы, которая наглядно отражает ее суть:
Спред = Сфакт% х КоэфКап, где:
- Спред – предел размера процентов, которые становятся расходами и способствуют уменьшению налогооблагаемой базы;
- Сфакт% – начисленная процентная сумма;
- КоэфКап – коэффициент капитализации.
Для нахождения последнего используется такая формула:
КоэфКап = Скз/Собкап/3, где:
- Скз – сумма непогашенного подконтрольного долга;
- СобКап – размер фонда собственных средств предприятия-заемщика.
В случае если сумма собственных средств равна нулю по итогу периода, проценты по контролируемому долгу в этом отчетном промежутке не принимаются к расчету.
Управление контролируемой задолженностью
Проценты по такой задолженности признаются дивидендами. Но их учет отличается от контроля за стандартными дивидендами. Для них заполняется третий лист декларации по налогу на прибыль, а для процентных дивидендов оформляется специальная форма КНД 1151056, именуемая как «Налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов».
При налогообложении таких дивидендов встречаются трудности. Можно выделить три основных затруднения:
- Налоговая база формируется методом начисления. Вместе с этим, уплата налогов с процентных дивидендов, как и признание долга контролируемым, осуществляется в итоговый день отчетного промежутка. Данные в отчетную форму вносятся с учетом выплаченных зарубежным компаниям сумм.
- Процентные дивиденды, уплачиваемые зарубежной фирмой, перед которой присутствует подконтрольный долг, облагаются налоговой ставкой с учетом указаний международных соглашений. В некоторых случаях, налоговые органы считают, что применять положение о контролируемой задолженности, можно и тогда, когда из налоговой базы вычтены проценты по займам. Это позволит избежать задвоения налогообложения.
- Если присутствует аффилированность непрямого характера, которая сопровождается возникновением подконтрольного долга, заемщик исчислять и удерживать налог не обязан. Он должен учесть проценты по займу в составе расходной статьи.
- Сдача отчетной документации и перевод средств может сопровождаться тем, что налоговые органы переквалифицируют платеж в процентные дивиденды, равно как и наоборот.
Преодолеть все затруднения можно, если четко знать интерпретацию законодательных норм. Сдавая отчетность в налоговую инспекцию, следует дополнительно составить пояснение с указанием применяемых нормативных актов в соответствии с которым отчет формировался.
Контролируемые и неконтролируемые обязательства
Соглашения по займам и другим долговым платежам, в том числе и по ценным бумагам, действительны в течение одного отчетного периода. По его исходу они становятся реализованными и подлежат отнесению к числу внереализационных расходов.
Такое же правило действует и для процентов по займам. По истечении отчетного промежутка их следует относить к внереализационным расходам. Следовательно, при отсутствии подконтрольной задолженности по завершению периода процентные начисления за этот промежуток к учету не принимаются.
Если задолженность в рамках предыдущих этапов подконтрольной не признавалась, а была отнесена к нему только в нынешнем, перерасчет за предшествующие промежутки осуществляться не будет. И предельный размер процентов исчисляется, начиная с нынешнего промежутка и будущих периодов.
Если отталкиваться от ставки налога и прибыль, подлежащую обложению, то налогоплательщики исчисляют размер авансового платежа. Если долг являлся контролируемым в текущем периоде, а в последующих утратил это признание, процентные выплаты не пересчитываются.
Контролируемая задолженность перед иностранной организацией — довольно серьезный вопрос. Финансовый кризис способствовал тому, что многие юридические лица стали неплатежеспособными. Отсюда их долги перед кредиторами стали расти. И финансовые действия, связанные с кредитами, стали принимать вид операций с капиталом.
Любое отхождение от законодательных норм налоговые органы установят сразу же. Поэтому крайне важно во время признания такого долга и исчисления процентов руководствоваться федеральными законами и актами. При этом необходимо следить за все нововведениями относительно этого вопроса. Не стоит пользоваться старыми положениями.
Как отображается долгосрочная кредиторская задолженность в балансе, узнайте в статье: .
Порядок взыскания задолженности по кредитному договору описывается .
Можно ли узнать задолженность по штрафам ГИБДД по водительскому удостоверению? Найдите ответ, перейдя по .
Видео: Контролируемая задолженность
Контролируемая задолженность — это такая задолженность, которую та или иная организация имеет перед другой взаимозависимой организацией, причём долг на текущий момент является непогашенным. Если таковая задолженность возникнет перед иностранной организацией, тогда она будет иметь ряд особенностей, в большинстве своем касающихся налогообложения.
Рассмотрим эти и другие особенности работы с контролируемой задолженностью перед иностранной организацией.
Контролируемая задолженность
Контролируемой задолженностью перед иностранной организацией можно считать такие задолженности, которые подпадают под следующие варианты:
- Задолженность имеется перед компанией, которая владеет не менее, чем 1/5 частью организации-должника.
- По имеющейся задолженности иностранная компания выступает в качестве гаранта либо поручителя.
Кроме того, имеющаяся задолженность должна в 3 раза превышать общую стоимость капитала компании.
Если речь идёт о задолженности перед банком, выдавшим лизинг, то она должна быть в 12,5 раз больше стоимости капитала.
Смысл признания задолженности перед иностранной контролируемой
Наличие установленных условий для того, чтобы назвать задолженность контролируемой, — это неслучайная часть законодательной базы. Классификация той или иной задолженности как контролируемой имеет особый смысл:
- Общее изменение размера налогов.
- Изменение способа расчёта налогов.
- Особенности порядка выплаты налогов.
Кроме того, особые формулы для расчёта налогов по такой задолженности исключают возможность завысить процент по кредиту. Более того, увеличение процентов представляется невыгодным для обеих сторон при сделке.
Нормативная база
регулируется статьей 269 налогового кодекса. В пунктах 2-13 указана информация о задолженностях перед иностранной организацией. В ней отражены следующие наиболее важные моменты:
- Главное последствие возникновения контролируемой задолженности — это высчитывание предельного размера процентов по ней. Предельная величина процентов высчитывается на конечное число налогового периода. Для этого проценты по задолженностям на текущую дату делятся на коэффициент капитализации на текущую дату.
- Для вычисления коэффициента капитализации необходимо разделить величину собственного капитала компании, а затем ещё на 3. При сотрудничестве с компаниями, занимающимися лизинговой деятельностью, делить необходимо на 12,5.
Данные вычисления актуальны в случае, когда все необходимые условия выполняются. Такие сложности при высчитывании процентов связаны с тем, что для иностранной организации выгодно использовать тонкую капитализацию при финансировании. Данный тип капитализации подразумевает замену дивидендов на проценты по займам при выплате, что приводит к сокращению поступающих в государственную казну финансов.
Отсюда вытекает ещё одна особенность, указанная в НК РФ, обуславливающая переход процентов в дивиденды в случае, когда задолженность во много раз превышает бюджет.
Высчитывание процентов при невыполнении условий
В случаях, если задолженность превышает в 3 раза или в 12,5 раз для компаний, занимающихся лизинговой деятельностью, высчитывать проценты необходимо по другой нормативной базе. Для этого используется 1 пункт статьи 269 НК РФ. Согласно данному пункту, процент вычисляют на основании ставки рефинансирования ЦБ РФ, либо на основании средней ставки по долгу. На способ расчёта также влияют индивидуальные особенности договора.
Исчисление предельной величины по средней ставке вычисляется при учёте следующих нюансов:
- Этот способ прописывается в учётной политике компании и в текущем квартале, если было не менее 2 обязательств, сделанных на подобных условиях.
- Указываемые в расходах % могут отклоняться от среднего уровня не больше, чем на 20%.
При способе вычисления по ставке рефинансирования актуальны несколько другие правила:
- Вычисление таким способом актуально, если оно отражено в учётной политике компании, но при этом у компании не должно быть других обязательств с сопоставимыми условиями.
- Если долг в рублях, тогда сумма %, указанная в расходах, не должна превышать проценты по ставке рефинансирования, умноженной на 1,8. Если долг в валюте, тогда коэффициент составит 0.8.
Формулы расчёта налогов по контролируемой задолженности не позволяют завысить % по кредиту.
Изменение соотношения контролируемых обязательств к капиталу
На протяжении всего периода выплат — например, года, — возможно возникновение обстоятельств, при которых соотношение между капиталом фирмы и подконтрольной задолженности будет варьироваться. Что касается действий компании в таком случае, то здесь будут работать следующие рекомендации МинФина:
- Не нужно проводить пересчитывание расходов, сделанных ранее.
- Расход в процентах по контролируемой задолженности определяют прерывным или дискретным способом.
- Чтобы произвести исчисление предельной суммы потребуется провести расчёт итогов на последнее число каждого из отчётных периодов, а не только не указанных ранее расходов. Суммировать полученные показатели не нужно, и ссылка для установления расходов признаётся несостоятельной.
Таким образом, бухгалтерии потребуется вычислять % по контролируемым долгам на последнюю дату каждого квартала, а при изменении отношения от контролируемой задолженности к капиталу компании не проводить перерасчёта.
Изменения доли иностранной компании
Иногда складывается ситуация, при которой в течение первых кварталов у иностранной организации была одна доля, а задолженность превышала капитал в 3 или 12,5 раз соответственно, а после этого доля изменилась (например, была продана). В такой ситуации меняется учёт долговых процентов с учётом следующих особенностей:
- В ситуации, когда доля зарубежной организации превышала 20%, действуют правила НК ст. 269 п. 2.
- Если компания полностью отказывается от своей доли, то доля становится равной нулю, а основной порядок для исчисления процентов не действует. В таком случае необходимо руководствоваться пунктом НК п. 1 ст. 269 РФ.
- При грамотном работе и правильном выполнении действий дополнительное пересчитывание расходов за учётные периоды года не потребуется.
- Если на конец года имеющиеся долги уже погашены, то не нужно дополнительно переисчислять расходы из налоговой базы
Отметим, что аналогичные правила действуют и в случае уменьшения доли зарубежной организации, и в случае её увеличения.
Международные соглашения
Действовавший до 2011 года закон практически исключал ограничения в зачислении процентов на контролируемую задолженность перед иностранной организацией. Это правило начинало действовать в тех случаях, когда между двумя организациями заключался договор об избежании двойного налогообложения. В результате налогоплательщик оспаривал соглашение в суде, а суд принимал позицию иностранной компании, находя её положение в противном случае обременительным.
В конце 2011 года Президиум ВАС РФ изменил правила судебной практики по этому вопросу. На настоящий момент все условия, указанные в пункте 2 статьи 269 НК РФ действуют в любом случае, вне зависимости от того, заключалось ли между компаниями соглашение об избежании двойного налогообложения или нет.
Контролируемая задолженность регулируется статьей 269 налогового кодекса.
Отсутствие собственного капитала
Практически для всех расчётов при вычислении процентов необходима величина собственного капитала.
Но иногда складывается ситуация, когда капитал организации равен нуля или вообще отрицателен. В таком случае для расчётов будут действовать следующие нюансы, и использоваться следующие показатели:
- Показатель предельных % равен 0.
- Сумма доходов указывается как выплаченные сторонней компанией дивиденды.
- В расходах не принимаются в учёт % по задолженности.
МинФин России уточняет, что в таких обстоятельствах вычисление коэффициента капитализации становится невозможным, поэтому и предельная сумма %, и размеры учитываемых расходов будут равны 0.
Соглашение об избежании двойного налогообложения
Если в международном договоре между двумя фирмами указана информация об избежании двойного налогообложения, то, согласно НК РФ, в данном случае будет действовать ряд следующих норм и правил:
- Обычно доходы, перечисляемые от фирмы одного государства в пользу предприятия другой страны, необходимо зафиксировать в первой фирме на тех же условиях, что и в случае выплат в пользу резидентов этого государства. Данное правило обычно прописывается в договоре, если закон обоих государств предоставляет такую возможность.
- Если %, начисленные по контролируемой задолженности, а также условия 269 статьи НК РФ соблюдаются, при этом имеется договор об избежании двойного налогообложения, то возникает необходимость расчёта предельного итога % с учётом коэффициента капитализации. Такого мнения придерживаются Минфин и финансовое ведомство. Основной целью правила является предотвращение уклонения от выплаты налогов.
Ограничения в учете % дискриминационными не являются. С такой позицией, на сегодняшний день, полностью согласны арбитражные суды.
Примеры
Для того чтобы точнее разобраться с тем, какая задолженность будет считаться контролируемой и каковы особенности задолженностей перед иностранной организацией, а также рассмотреть налогообложение в разных ситуациях, обратим внимание на следующие примеры:
Дополнительная информация об изменениях в учёте процентов по контролируемой задолженности на видео:
Таким образом, при вычислении необходимо опираться на условия договора с иностранной организацией, а также на налоговый кодекс и основные рекомендации министерства финансов на сегодняшний день.
В силу разного рода причин, в т.ч. нехватки собственных средств, компании прибегают к заимствованиям. Эти заимствования могу быть в различных формах, например, в виде кредитов и займов, товарных и коммерческих кредитов. При определенных условиях, когда в заимствованиях российской организации участвуют иностранные компании, возникает контролируемая задолженность, учет расходов по которой для целей налогообложения прибыли производится по особым правилам.
Что такое контролируемая задолженность перед иностранной организацией?
Контролируемая задолженность перед иностранной организацией (далее - контролируемая задолженность) может возникнуть только у российской организации при выполнении любого из следующих условий (п. 2 ст. 269 НК РФ):
Напомним, что аффилированным лицом в данном случае признается организация, способная оказывать влияние на деятельность другой организации, ведущей предпринимательскую деятельность (ст. 4 Закона РСФСР от 22.03.1991 № 948-1).
Как учитываются проценты по контролируемой задолженности?
Для того чтобы ответить на этот вопрос, необходимо на последнее число сравнить собственный капитал организации-заемщика (т. е. разницу между активами и обязательствами) и размер контролируемой задолженности. Нужно иметь в виду, что при расчете собственного капитала в обязательствах не учитываются суммы задолженности по налогам и сборам, в т.ч. текущая задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.
Если контролируемая задолженность не превышает собственный капитал либо превышает его, но не более чем в 3 раза (для банков и лизинговых компаний - не более чем в 12,5 раза), то для учета процентов бухгалтер использует общие правила (п. 1 ст. 269 НК РФ) - в расходах можно учесть фактически начисленные проценты. В противном случае применяется особый порядок.
Особый порядок: 3 шага к учету процентов
На последнее число каждого отчетного (налогового) периода по контролируемой задолженности, которая превышает более чем в 3 раза собственный капитал организации, бухгалтеру нужно выполнить следующие действия.
Шаг 1: Найти величину собственного капитала, которая соответствует доле прямого или косвенного участия иностранной организации в уставном капитале заемщика (СК д):
Шаг 2: Определить коэффициент капитализации (КК).
Контролируемая задолженность. Порядок учета предельного уровня процентов по контролируемой задолженности - подробнее читайте в статье.
Вопрос: Каким образом организация, находящаяся на ОСНО, должна определять предельную величину для целей налогового учета процентов по контролируемой задолженности (займ) в каждом отчетном периоде, если ключевая ставка устанавливается, например, с 19 июня 2017г. (т.е. не с начала месяца)? Нужно ли пересчитывать по дням? Необходимо ли пересчитывать предыдущий период (например, если ставка изменилась во 2 кв, необходимо ли пересчитывать 1 кв)?
Ответ: Для расчета предельной величины процентов по контролируемой задолженности величина ключевой ставки значения не имеет, она не участвует в расчете, так как предельные проценты рассчитываются исходя из величины коэффициента капитализации и непогашенной задолженности, о чем сказано ниже.
Ключевая ставка имеет значение только для расчетов предельной величины по контролируемым сделкам, если у Вас вопрос по контролируемым сделкам, то сообщите нам и мы подготовим отдельный ответ
Обоснование
Как учесть при налогообложении проценты по контролируемой задолженности
Порядок учета процентов по контролируемой задолженности
Внимание: с 1 января 2017 года определяйте, какая задолженность относится к контролируемой, по новым правилам. Налогового кодекса РФ действует в новой редакции.
собственный капитал организации не более чем в три раза, то проценты, начисленные за этот период, учитывайте в общем порядке . Сравнивайте с собственным капиталом общую сумму по всем контролируемым обязательствам.
Организация, которая занимается лизинговой деятельностью, вправе применять общий порядок учета процентов, если размер контролируемой задолженности превышает ее собственный капитал не более чем в 12,5 раза. Это правило для организаций, у которых доходы от лизинговой деятельности за отчетный (налоговый) период - не менее 90 процентов всех доходов. В расчет идут доходы, которые учитываются при расчете налога на прибыль (абз. 2 п. 3 ст. 269 НК РФ).
Если размер контролируемой задолженности на последнее число отчетного (налогового) периода превышает собственный капитал организации более чем в три раза, то проценты, начисленный за этот период, учитывайте в особом порядке . Организация, которая занимается лизинговой деятельностью, обязана применять особый порядок учета процентов, если размер контролируемой задолженности превышает ее собственный капитал более чем в 12,5 раза.
ОСНО: налог на прибыль
При расчете налога на прибыль проценты по контролируемой задолженности учтите в составе внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Если организация применяет метод начисления, то начисленные проценты включите в состав расходов на последнее число отчетного (налогового) периода (абз. 1 п. 3 ст. 269 НК РФ).
Если организация применяет кассовый метод, то начисленные проценты включите в состав расходов на последнее число того отчетного (налогового) периода, в котором они были выплачены (абз. 1 п. 3 ст. 269 , п. 3 ст. 273 НК РФ).
При налогообложении прибыли проценты по контролируемой задолженности можно учесть только в пределах норм (п. 3 ст. 269 , подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Для определения предельного уровня процентов применяйте следующие правила.
На последнее число каждого отчетного (налогового) периода рассчитайте предельную величину процентов по контролируемой задолженности, учитываемых при расчете налога на прибыль. При этом руководствуйтесь формулой:
Под суммой процентов, начисленных в отчетном (налоговом) периоде, понимаются проценты, начисленные в последнем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода. Таким образом, предельный размер процентов определяйте отдельно по итогам каждого отчетного периода, а не нарастающим итогом. При изменении соотношения суммы непогашенной контролируемой задолженности и величины собственного капитала в последующем отчетном периоде по сравнению с предыдущим пересчитывать сумму процентов, учитываемую при расчете налога на прибыль, не нужно (абз. 1 п. 4 ст. 269 НК РФ).
Коэффициент капитализации рассчитайте следующим образом:
Коэффициент капитализации рассчитайте отдельно исходя из суммы непогашенной контролируемой задолженности перед каждой организацией, по отношению к которой имеется долговое обязательство. Это следует из положений пункта 4 статьи 269 Налогового кодекса РФ.
Указанный порядок определения значений коэффициента капитализации и предельной величины процентов по контролируемой задолженности распространяется на организации, применяющие как метод начисления, так и кассовый метод (п. 4 ст. 269 НК РФ). То есть при кассовом методе рассчитывать показатели нужно также на последнее число каждого отчетного (налогового) периода независимо от того, в каком периоде проценты были выплачены (учтены в составе расходов).
Предельную величину процентов, полученную по расчету, сравните с фактически начисленной (уплаченной) суммой процентов по займу (кредиту).
Если фактически начисленные (уплаченные) проценты меньше предельной величины, учтите их в налоговых расходах в полной сумме. Если больше - учесть при расчете налога на прибыль можно только предельную величину (п. и ст. 269 НК РФ).
Оставшаяся сумма (положительная разница между суммой начисленных (уплаченных) процентов и предельной величиной) для целей налогового учета считается дивидендами. С этой суммы организация должна удержать налог на прибыль или НДФЛ (п. 6 ст. 269 НК РФ).
Если величина собственного капитала организации отрицательна или равна нулю, то определить коэффициент капитализации невозможно. В этом случае проценты по контролируемой задолженности в расходах не учитывайте (предельные проценты равны нулю). Другими словами, вся сумма процентов будет признана дивидендами.
За рубежом признание процентов (части процентов) дивидендами в таких случаях называют «правилом недостаточной капитализации».
Внимание: по долговым обязательствам, которые возникли до 1 октября 2014 года, на период с 1 июля 2014 по 31 декабря 2019 года есть особые правила определения предельной величины процентов.
Если обязательство в условных единицах возникло до 1 января 2015 года, то разницы, которые возникают при переоценке, являются суммовыми, а не курсовыми. Их учитывайте при расчете величины собственного капитала (п. 3 ст. 3 Закона от 20 апреля 2014 № 81-ФЗ).
Коэффициент капитализации рассчитайте по общим правилам. Учитывайте задолженность по всем займам, включая тот, который получили до 1 октября 2014 года.
Формула расчета коэффициента капитализации такая:
Сумму непогашенной контролируемой задолженности определите так. Задолженность по всем займам по данному контрагенту, включая беспроцентные, суммируйте (письма Минфина России от 23 ноября 2012 г. № 03-03-06/1/613 , от 27 августа 2012 г. № 03-03-06/1/433 , от 21 апреля 2011,г. № 03-03-06/1/261 , от 22 декабря 2010 г. № 03-03-06/1/793 , от 16 сентября 2010 г. № 03-03-05/158 , от 18 августа 2009 г. № 03-03-06/1/534). При этом учтите в том числе займы, которые получили до 1 октября 2014 года и по которым действует особый порядок расчета процентов .
Контролируемую задолженность перед другими кредиторами для расчета коэффициента не суммируйте.
Сумму непогашенного обязательства по каждому займу пересчитайте:
- по займам, полученным 1 октября 2014 года и позднее, - по официальному курсу валюты на последний день месяца, за который вы считаете проценты;
- по займу, полученному до 1 октября 2014 года, - по курсу валюты на последнюю отчетную дату, но не выше курса на 1 июля 2014 года.
Величину собственного капитала определите так. Обязательства по каждому займу пересчитайте:
- по займам, которые получены 1 октября 2014 года и позднее, - по официальному курсу валюты на отчетную дату;
- по займу, который получен до 1 октября 2014 года, - по курсу валюты на 1 июля 2014 года (т. е. без учета курсовых разниц, возникших из-за переоценки с 1 июля 2014 года по отчетную дату).
Это следует из пункта 10 статьи 272 Налогового кодекса РФ, пунктов и статьи 2 Закона от 8 марта 2015 № 32-ФЗ.
ООО «Альфа» получило денежные займы от иностранного учредителя. Его доля в уставном капитале «Альфы» - 51 процент.
Приведем расчет предельной величины процентов за август 2016 года.
Данные о займах приведены в таблице.
По условиям договора каждого займа «Альфа» платит проценты в последний день месяца.
«Альфа» платит налог на прибыль ежемесячно, применяет метод начисления.
Курс доллара США (условно):
Для расчета величины собственного капитала бухгалтер взял показатели баланса:
1. Величина активов - 1 978 146 руб.
2. Величина обязательств - 1 528 146 руб., в том числе:
- сумма непогашенной задолженности по займу от 23 декабря 2013 года - 10 000 долл. США по курсу на 1 июля 2014 года - 33,8434 руб./USD. Сумма в рублях - 338 438 руб.;
- сумма непогашенной задолженности по займу от 15 января 2015 года - 11 500 долл. США по курсу на 31 августа 2016 года - 67,2550 руб./USD. Сумма в рублях - 773 433 руб.;
- сумма непогашенной задолженности по займу от 20 июня 2016 года - 5000 долл. США по курсу на 31 августа 2016 года - 67,2550 руб./USD. Сумма в рублях - 336 275 руб.
3. Прочая кредиторская задолженность - 750 000 руб., в том числе задолженность по налогам - 570 000 руб.
Величина собственного капитала равна 350 000 руб. (1 978 146 руб. - (338 438 руб. + 773 433 руб. + 336 275 руб. + 750 000 руб. - 570 000 руб.)).
На 31 августа бухгалтер «Альфы» рассчитал отношение суммы долговых обязательств к размеру собственного капитала:
(5000 USD х 67,2550 руб./USD + 11 500 USD х 67,2550 + 10 000 USD х 33,8434 руб./USD): 350 000 руб. = 4,14.
Контролируемая задолженность более чем в три раза больше собственного капитала. Поэтому бухгалтер рассчитал предельную величину процентов из коэффициента капитализации.
(5000 USD х 67,2550 руб./USD + 11 500 USD х 67,2550 + 10 000 USD х 33,8434 руб./USD): (350 000 руб. х 51%): 3 = 2,70.
По первому займу:
Сумма процентов за август:
5000 USD х 6%: 366 дн. х 31 дн. х 67,2550 руб./USD = 1709 руб.
1709 руб.: 2,70 = 633 руб.
По второму займу:
Сумма процентов за август:
11 500 USD х 5%: 366 дн. х 31 дн. х 67,2550 руб./USD = 3275 руб.
Предельная величина процентов:
3275 руб.: 2,70 = 1213 руб.
По третьему займу:
Сумма процентов за август:
10 000 USD х 6%: 366 дн. х 31 дн. х 67,2550 руб./USD = 3418 руб.
Предельная величина процентов:
3418 руб.: 2,70 = 1266 руб.
Величину собственного капитала определяйте как разницу между суммой активов и величиной обязательств. Величину собственного капитала определите на основании данных бухучета на последнее число отчетного (налогового) периода, за который рассчитываете налог на прибыль.
При этом учтите, что некоторые суммы обязательств из расчета исключают.
Задолженность и переплата по налогам и сборам
Задолженность по налогам и сборам не влияет на величину собственного капитала. То есть такие суммы при расчете исключают из обязательств. То же относится и к отсрочкам, рассрочкам и инвестиционным налоговым кредитам. Это следует из пунктов и статьи 269 Налогового кодекса РФ.
Переплату же по налогам при расчете собственного капитала, наоборот, учитывают. Ведь излишне уплаченные суммы налогов в бухучете отражают в составе дебиторской задолженности. А значит, переплата будет включена в активы Бухгалтерского баланса по строке 1230 «Дебиторская задолженность». При этом исключений как для задолженности в этом случае главой 25 Налогового кодекса РФ не предусмотрено.
А как быть с задолженностью по страховым взносам? Такие суммы учитывайте в составе обязательств. Ведь взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний к налогам или сборам не относят ( ,
