Кто формирует отчетность при реорганизации предприятия. Отчетность при преобразовании
Эта статья открывает серию материалов, посвященных различным формам реорганизации. В них мы подробно расскажем о процедуре реорганизации и ее этапах, о документах, которые предстоит подготовить бухгалтеру, и о спорных моментах, связанных с налогами и страховыми взносами. Итак, в нашей первой статье рассмотрим все нюансы, возникающие при преобразовании.
Начальный этап преобразования
Преобразование юридического лица — это изменение его организационно-правовой формы. Оно происходит, например, когда общество с ограниченной ответственностью становится акционерным обществом. Или, напротив, акционерное общество превращается в ООО.
С чего начинается преобразование? Прежде всего, собственники должны принять соответствующее решение. Об этом в течение трех рабочих дней нужно письменно сообщить в «регистрирующую» ИФНС и туда же принести само решение. На его основании налоговики в течение трех рабочих дней внесут в госреестр запись о том, что компания находится в стадии реорганизации. Также в течение трех дней о реорганизации необходимо письменно проинформировать сотрудников Пенсионного фонда и своего отделения ФСС (п. 3 ч. 3 ст. 28 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ).
Далее предприятие дважды (с периодичностью раз в месяц) обязано опубликовать в специальных изданиях уведомление о реорганизации. Кроме того, в течение пяти рабочих дней с момента подачи заявления в инспекцию, необходимо оповестить всех известных кредиторов (ст. 13.1 Федерального закона от 08.08.01 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).
Затем надо подготовить новый устав и учредительный договор для вновь образованной компании и провести инвентаризацию имущества и обязательств «старой» организации. Об этом говорится в пункте 2 статьи 12 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Передаточный акт
Теперь можно приниматься за составление передаточного акта. Его дату определяют учредители. Минфин рекомендует, чтобы бухгалтеры датировали передаточный акт концом квартала или года (п. 6 Указаний по формированию бухотчетности при реорганизации*).
Форма передаточного акта может быть любой, поскольку нормативы не устанавливают каких-либо ограничений на этот счет. Как правило, за основу принимают бланк .
Единственное требование к передаточному акту — необходимость прописать в нем «положения о правопреемстве» (ст. 59 ГК РФ). Это указание о том, в какой сумме к правопреемнику переходит дебиторская и кредиторская задолженность (в том числе по зарплате персонала, налогам и страховым взносам), а также имущество. Его можно отражать как по остаточной стоимости, так и по рыночной, в зависимости от решения учредителей (п. 7 Указаний по формированию бухотчетности при реорганизации).
Период до завершения преобразования
К передаточному акту нужно приложить заявление о госрегистрации вновь возникающего юридического лица, решение о реорганизации, документ об уплате госпошлины и другие бумаги, перечисленные в пункте 1 статьи 14 Федерального закона от 08.08.01 № 129-ФЗ.
Пакет документов полагается сдать в «регистрирующую» налоговую инспекцию и ждать, когда та внесет запись в ЕГРЮЛ. Появление такой записи будет означать, что прежняя компания прекратила своей существование, а новая начала действовать.
На практике период ожидания, как правило, продолжается от нескольких дней до нескольких месяцев. В это время «старая» организация продолжает работать. В частности, начисляет зарплату, амортизацию, выставляет счета и выписывает накладные и счета-фактуры.
Заключительная бухгалтерская отчетность
На день, предшествующий дате регистрации новой организации (то есть дате внесения записи в ЕГРЮЛ), реорганизуемая компания должна составить заключительную бухгалтерскую отчетность. Это , и , пояснения и аудиторское заключение (если компания подлежала обязательному аудиту).
В заключительной отчетности будут отражены операции, совершенные в период с момента подписания передаточного акта до закрытия организации-предшественника. Как следствие, цифры в заключительном балансе будут отличаться от данных передаточного акта. Что касается счета 99 «Прибыли и убытки», то его следует закрыть, а прибыль можно распределить по решению учредителей.
Бухгалтеры часто задают вопрос: когда нужно сдать в ИФНС заключительную бухотчетность? Сразу после реорганизации или по окончании текущего квартала? Об этом лучше спросить «своего» инспектора. Иногда налоговики предпочитают получить баланс сразу, иногда соглашаются подождать.
Добавим, что после заключительной отчетности реорганизованная компания не должна составлять балансов и прочих документов, ведь последний отчетный период для него — время от начала года до даты реорганизации.
Вступительная бухотчетность компании-преемника
Вновь созданной организации нужно составить вступительный баланс на дату преобразования (то есть на день, когда внесена запись в ЕГРЮЛ). Данные вступительной отчетности совпадут с данными заключительного баланса предшественника.
Единственное, что может отличаться — это размер уставного капитала, ведь учредители вправе как увеличить, так и уменьшить его.
В графе 3 баланса следует отразить сведения на дату реорганизации. В графах 4 и 5 будут стоять прочерки, так как на 31 декабря прошлого и позапрошлого годов предприятие-правопреемник еще не было создано.
В ИФНС вступительный баланс сдают либо сразу после оформления, либо по завершении текущего квартала, в зависимости от того, как удобнее «вашему» инспектору.
«Первичка» в переходный период
На стадии преобразования организации сталкиваются с такой проблемой: договоры с контрагентам подписывал предшественник, а работать по ним предстоит правопреемнику. Означает ли это, что нужно заключить новые соглашения, либо дополнения к ним? Или достаточно разослать информационные письма с указанием названия и реквизитов новой организации?
Мы считаем, что таких писем вполне достаточно. Дело в том, что при изменении организационно-правовой формы к вновь возникшему юридическому лицу по передаточному акту переходят права и обязанности реорганизованной компании (п. 5 ст. 58 ГК РФ). Это распространяется и на договорные отношения. Получается, что никаких допсоглашений, подписанных контрагентами, не требуется.
Акты выполненных работ, накладные и счета-фактуры в идеале надо выписывать так: вплоть до дня реорганизации от имени предшественника, на дату реорганизации и далее — от имени преемника. Но учитывая, что после преобразования условия договоров фактически остались прежними, допустимо начать оформлять «первичку» от лица новой организации с первого дня месяца, в котором состоялась реорганизация. При этом нумерацию первичных документов, на наш взгляд, можно не прерывать.
Кто платит налоги и сдает декларации за предшественника
В случае преобразования вновь созданная организация является единственным правопреемником реорганизованной компании. Именно к преемнику переходит обязанность по уплате налогов (п. 9 ст. 50 НК РФ). В связи с этим инспекторы обычно переносят остатки из карточки расчетов с бюджетом «бывшего» юрлица на лицевой счет новой организации.
Но случается, что налоговики во избежание путаницы просят налогоплательщика перед реорганизацией провести сверку, погасить все задолженности и вернуть все переплаты. Если судить строго, такой подход не является законным. Но в жизни многие бухгалтеры идут навстречу контролерам и выводят все расчеты с бюджетом «в ноль».
В случае если «старая» организация прекратила существование, не успев отчитаться по налогам, то это за нее это делает правопреемник, который сдает отчетность в ИФНС по месту своего учета. Причем сроки сдачи деклараций из-за реорганизации не сдвигаются. Например, по за год нужно отчитаться не позднее 28 марта следующего года, а по — не позднее 31 марта следующего года.
Налогооблагаемая база по прибыли, по имуществу и по транспортному налогу
По налогу на прибыль практикуются два различных подхода. Первый основан на том, что в момент реорганизации заканчивается последний налоговый период предшественника и начинается первый налоговый период преемника. Соответственно, налоговые базы разные, и объединять их нельзя. А раз так, то в декларациях новой компании нельзя учесть данные, отраженные предшественником с начала года. Подобную точку зрения высказали чиновники (письмо ФНС России от 11.11.10 № ШС-37-3/15203).
Но есть и второй подход, согласно которому в случае преобразования налоговые базы по прибыли можно объединить, и это не приведет к искажению. Инспекторы, которые придерживаются такой позиции, требуют от правопреемника декларацию, где учтены данные предшественника с начала года.
Мы допускаем как первый, так и второй подход. Поэтому стоит узнать мнение «своего» инспектора.
Страховые взносы и отчетность перед фондами
Здесь есть спорный вопрос. Обязана ли вновь образованная организация исчислять облагаемую базу по взносам с нуля или ей разрешено продолжать отсчет, начатый до преобразования? От ответа на этот вопрос зависит величина страховых вносов. Если правопреемник обнулит базу, то он автоматически теряет право освобождать от взносов начисления, превышающие предельную величину (в 2011 году она равна 463 000 руб.). Если он «унаследует» базу, то вместе с ней получит и право не начислять взносы на сумму превышения.
На наш взгляд, в случае преобразования базу можно не обнулять, так как меняется только организационно-правовая форма, а компания-работодатель остается прежней. Но тем, кто выбрал этот путь, вероятно, придется поспорить с сотрудниками фондов.
В любом случае уплатить взносы и сдать по ним расчеты за предшественника — это обязанность преемника (ч. 16 ст. 15 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ).
Можно ли унаследовать «упрощенку»
Если предшественник находился на УСН, и правопреемник после преобразования планирует остаться на данном спецрежиме, никаких заявлений подавать не нужно. Если все условия, необходимые для применения «упрощенки», выполняются, право на нее автоматически переходит к вновь образованной компании. И хотя чиновники с этим не согласны (см. письмо УФНС по г. Москве ), судьи целиком и полностью на стороне налогоплательщиков (постановление Президиума ВАС РФ 15.06.10 № 563/10).
* Полное название документа: Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (утв. приказом Минфина России от 20.05.03 № 44н).
Законность реорганизации предприятий – юридических лиц предусмотрена ст. 57 ГК РФ. Существует возможность реорганизовать предприятие путем его разделения, выделения, слияния, преобразования и присоединения. Возможно и сочетание указанных способов. Законом разрешена реорганизация двух или более фирм, имеющих различные правовые формы одновременно. Реорганизация предполагает значительную работу: сдачу бухгалтерской и налоговой отчетности установленных форм в сжатые сроки за предшествующую организацию и за ее правопреемника.
Бухгалтерская отчетность
При реорганизации вновь образованное предприятие берет на себя обязанность сдать отчетность по итогам года за предшественника в трехмесячный срок после того, как окончен год (ст. 23-1(5) НК). Копия отчетности подается, кроме ИФНС, и в службу статистики. Период, за который в нее включаются сведения: с начала года и до даты, предваряющей дату государственной регистрации итогов реорганизации.
Правопреемник составляет отчетность и за себя – так называемую вступительную. Она формируется из данных, переданных предшественником на основании передаточного акта и скорректированных на суммы хозяйственных операций, имевших место после его составления. Обычно акт составляется как можно ближе к дате реорганизации, а затем данные вместе с суммами корректировки на дату регистрации вносятся в оборотно-сальдовые ведомости и передаются правопреемнику (ФЗ №402 от 06-12-11 г., ст. 16-6,7). Дополнения к акту фиксируются.
Внимание! Организации бюджетной сферы от составления первичной отчетности освобождаются.
В контролирующие органы первая после реорганизации отчетность не сдается: обязанность ее предоставления возникает только по итогам года.
Передаточный акт
Несмотря на то что передаточный акт, как один из основных документов при реорганизации, упомянут в ст. 16-7 ФЗ №402, в которой и идет речь о бухгалтерской отчетности при реорганизации юр. лиц, его составление не является обязательным. По ст. 59-2 и ст. 58 ГК РФ он необходим, только если реорганизация проводится в форме разделения и выделения. Без подписанного сторонами передаточного акта в этом случае может последовать отказ в государственной регистрации предприятия-правопреемника (ст. 59-2, абз. 2). Об этом говорится и в совместном письме Минфина с ФНС №ГД-4-14/4182@ от 14-03-16 г.
Передаточный акт формируется по принципу соответствия положениям ст. 59 (1) ГК РФ. Он содержит сведения о дебиторской и кредиторской задолженностях реорганизуемого предприятия, с особым выделением спорных договоров и обязательств по ним. Кроме того, при его составлении руководствуются приказом Минфина №44н. В Приказе содержатся указания по составлению отчетности бухгалтерской службой в рассматриваемый нами период.
Акт передачи включает:
- бухгалтерскую отчетность;
- инвентаризационные описи (обязательства, имущество);
- пакет первичной документации по участкам учета;
- расшифровки задолженностей;
- документ, подтверждающий факт записи в ЕГРЮЛ об образовании правопреемников.
Внимание! О реорганизации необходимо уведомить всех дебиторов и кредиторов предприятия и отразить факт уведомления в передаточном акте.
Налоговая отчетность
Несмотря на разнообразие вариантов реорганизации, существуют общие моменты при сдаче налоговой отчетности. Они изложены в ст. 55 НК РФ: налоговый период завершается датой преобразования, кроме НДС и иных налогов с налоговым периодом «квартал» («месяц»). Рассмотрим наиболее значимые из них.
Налог на прибыль
Отчетность сдается по данным налогового периода от начала года до преобразования, а значит, эта обязанность ляжет уже на учетную службу правопреемника. Правопреемник на практике обязан рассчитать две декларации: за предшественника и за себя, при этом не пропустив сроки их предоставления. Сдать декларацию закон требует не позднее 28 марта следующего года. Зачастую налоговая требует предоставить отчетность раньше – в срок, применяемый для расчетов по авансовым платежам (до 28 числа последующего месяца).
Налог на имущество
Сдается по аналогии с . При подаче отчетности за предшественника важно помнить, что предоставляются не данные по авансовому платежу, а декларация за период, в котором имела место реорганизация.
Сроки сдачи стандартные – до 30 марта в следующем году. Как и в ситуации с налогом на прибыль, в случае преобразования ФНС зачастую требует предоставить декларацию раньше: в сроки, предусмотренные для авансовых расчетов, до 30-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.
НДС
В данном случае налоговый период – квартальный, в связи с чем существуют особенности сдачи декларации при преобразовании. Из инструкции по заполнению следует, что предшественник декларирует свои данные, полученные до преобразования, а правопреемник – свои, зафиксированные после даты реорганизации.
Однако ФНС в письме №24-15/04265@ от 13-05-15 г. предлагает разъяснение, согласно которому правопреемник может составить единую декларацию, включающую показатели и предшественника, и его собственные. Здесь же содержится и вариант, при котором предшественник, получив согласие ФНС в письменном виде, самостоятельно и досрочно сдает декларацию за себя, до того как реорганизация завершилась регистрацией. Сроки подачи декларации — до 25 числа месяца, следующего за отчетным периодом (квартал).
Упрощенный налог
Правила идентичны применяемым к налогу на прибыль. В декларацию включается период от начала года до преобразования, сдается она правопреемником. Срок стандартный — до 31 марта следующего за реорганизацией года.
Налог на доходы с физических лиц
Справки 2-НДФЛ, согласно законодательству, сдаются до 1 апреля следующего года (ст. 230(2) НК РФ). Фискальные органы зачастую требуют досрочной сдачи сведений от предшественника, утверждая, что существует обязанность сделать это до преобразования. При этом, по мнению контролирующих служб, правопреемник сдает сведения за себя, до 1. 02. Позиция содержится в ряде писем и разъяснений Минфина и ФНС (например, письмо Минфина №03-04-06/8-173 от 19-07-11), имеет очевидные правовые изъяны и может быть оспорена законным порядком. Возможность сдать сведения за себя и за фирму, существующую до преобразования, имеет правопреемник.
Аналогично сдаются и прочие декларации, в сроки, установленные законом: по кварталу (месяцу) либо по годовым показателям. Стандартно правопреемник готовит два пакета документов: с данными за себя и предшественника. Подача корректирующих сведений возложена на правопреемника.
Внимание! Декларирование показателей в ИФНС до преобразования — «авансом» — может привести к их существенному искажению. Оно оправдано лишь в ситуации, когда хозяйственная деятельность на предприятии-предшественнике фактически не ведется до указанной даты.
При определении сроков подачи сведений учитывается перенос дат на более поздние, за счет выходных и праздничных дней.
Главное
- При проведении реорганизации предприятий в любой форме преимущественная ответственность за сдачу любой отчетности ложится на правопреемника реорганизуемого предприятия.
- Сроки сдачи отчетности неизменны для всех хозяйствующих субъектов.
- В ходе реорганизации принято составлять акт передачи документации, принадлежащей реорганизуемому предприятию. Если реорганизация проводится в форме разделения и выделения, составление акта обязательно. Без этого документа может последовать отказ в государственной регистрации и реорганизация не будет завершена законным путем.
Действующим законодательством предусмотрена процедура реорганизации юридического лица в форме преобразования. Например, акционерное общество может быть преобразовано в общество с ограниченной ответственностью, производственный кооператив или некоммерческое партнерство, а общество с ограниченной ответственностью в публичное или непубличное акционерное общество, хозяйственное товарищество или производственный кооператив.
При преобразовании часто возникают вопросы кто (преобразуемое лицо -правопредшественник, или лицо, созданное при преобразовании, - правопреемник ) и когда (до момента государственной регистрации преобразования или после) должен сдавать налоговую и бухгалтерскую отчетность, а также отчеты в социальные фонды.
Налоговая отчетность
Общие правила, которыми необходимо руководствоваться при сдаче налоговой отчетности в процессе преобразования, установлены статьей 55 НК РФ. В ней говорится, что для преобразованной организации налоговый период заканчивается датой преобразования. При этом есть оговорка, что это положение не распространяется на НДС и другие налоги с налоговым периодом месяц или квартал.Декларация по налогу на прибыль
Налоговым периодом для преобразованной организации является период с начала года до момента регистрации преобразования. Теоретически она может попробовать сдать декларацию до даты своего преобразования. Безусловно, так стоит поступать только в случае, если правопредшественник не будет вести деятельность с момента подачи декларации до момента регистрации, иначе декларация будет недостоверна. Но на практике у него могут возникнуть сложности с досрочной сдачей отчета, поэтому большинство организаций предпочитают сдавать отчетность после регистрации преобразования.
В этом случае правопреемник должен сдать за правопредшественника декларацию. В шапке декларации указываются ИНН и КПП правопреемника, а в специальных полях титульного листа указываются ИНН и КПП правопредшественника, а также код формы реорганизации и код налогового периода 50, в поле ОКТМО указывается ОКТМО правопредшественника. Помимо этой декларации правопреемник сдает за себя обычную декларацию. Он должен сдать обе декларации в обычный срок, предусмотренный Налоговым кодексом.
Декларация по налогу на добавленную стоимость
Налоговым периодом по НДС является квартал. Поэтому для НДС установлены отдельные правила. ФНС РФ в своих письмах от 12.05.14 № ГД-4-3/8319@ и от 13.05.15 № 24-15/04265@ рассмотрела случай преобразования ЗАО в ООО и разъяснила, что сдача правопредшественником (ЗАО) декларации НДС за последний налоговый период возможна только с предварительного письменного согласия территориальной ИФНС. В этом случае ЗАО сдает декларацию за период до даты регистрации преобразования. Правопреемник (ООО) в свою очередь сдает декларацию за период после даты преобразования.
Если же письменного согласия ИФНС нет, то по мнению ФНС, в предусмотренный НК срок (25 января, 25 апреля и т. д.), правопреемник сдает декларацию по НДС, в которую включает данные как по деятельности правопредшественника, так и по своей деятельности.
Декларация по налогу на имущество
Для налога на имущество налоговым периодом для преобразуемого лица также будет являться период с начала года до момента регистрации преобразования. Соответственно, следует руководствоваться тем же правилами, что и при подаче декларации по налогу на прибыль. Стоит обратить внимание, что за последний отчетный период (в котором произошло преобразование) необходимо сдать не расчет по авансовому платежу за отчетный период, а налоговую декларацию за налоговый период.
Декларация по УСН
Для упрощенной системы налогообложения налоговым периодом для правопредшественнника также будет являться период с начала года до момента регистрации преобразования. Соответственно, следует руководствоваться тем же правилами, что и при подаче декларации по налогу на прибыль.
Корректирующие декларации
В случае подачи корректирующих деклараций по любым налогам за период деятельности правопредшественника, правопреемник указывает в шапке декларации свои ИНН и КПП, а специальных полях ИНН и КПП правопредшественника и код реорганизации. В поле ОКТМО указывается также ОКТМО правопредшественника.
Бухгалтерская отчетность
Все налогоплательщики, обязанные согласно законодательству вести бухгалтерский учет, должны предоставлять в налоговые органы годовую бухгалтерскую отчетность. Для преобразуемого лица отчетным годом будет являться период с начала года до даты преобразования. После регистрации преобразования правопреемник в трехмесячный срок с даты регистрации преобразования должен подать в налоговые органы и органы статистики заключительную бухгалтерскую отчетность правопредшественника. Каких-то особых форм или особого состава бухгалтерской отчетность не предусмотрено. Но предусмотрен специальный код отчетного периода - 90.Согласно статье 16 Закона РФ «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ правопреемник на дату регистрации преобразования составляет первую (вступительную) бухгалтерскую отчетность. Она составляется на основании передаточного акта и данных о фактах хозяйственной деятельности с момента утверждения передаточного акта до момента регистрации преобразования. Т.к. в налоговые органы предоставляется лишь годовая бухгалтерская отчетность, то обязанности предоставлять первую бухгалтерскую отчетность в налоговые органы у правопреемника нет.
Отчетность по НДФЛ
ФНС и Минфин в целом ряде своих писем указывали, что у правопреемника нет возможности предоставления справок 2-НДФЛ о доходах физических лиц за правопредшественника. По их мнению, преобразуемое лицо должно подать 2-НДФЛ за свой период до момента преобразования, а правопреемник до 1 апреля должно подать сведения за период начиная с даты преобразования по конец года. Такая позиция изложена в письме Минфина России от 19.07.2011 № 03-04-06/8-173, письмах УФНС России по г. Москве от 21.04.2010 № 16-15/042728@, от 01.04.2008 № 09-14/031191, а также в ряде других.Вместе с тем, позиция, изложенная в этих письмах не бесспорна. На наш взгляд, правопреемник может подать справки по доходам сотрудников за преобразуемое лицо.
Отчетность в фонды
Законодательство не устанавливает каких-либо особенных норм по сдаче отчетности в ФСС и ПФР при преобразовании. Соответственно, правопреемник может подать отчетность за правопредшественника.Но согласно п.3 ст.11 Закона о персонифицированном учете № 27-ФЗ преобразуемое лицо в течение месяца с даты утверждения передаточного акта, но не позднее дня подачи в регистрирующие орган документов на преобразование должно предоставить сведения об уплачиваемых страховых взносах и страховом стаже. Данные сведения подаются по момент подачи документов на преобразование. Например, если документы подаются 10 октября, то у правопредшественника должны быть поданы сведения как за 3 квартал, так и за 4 квартал.
Также следует учитывать, что у правопреемника будет новый регистрационный номер в ФСС и ПФР. Соответственно, исходя за практики мы советуем правопредшественнику предоставить отчетность в фонды за свой период до момента регистрации преобразования. Правопреемник же предоставит отчеты в ФСС и ПФР со своим новым регистрационным номером за период с момента регистрации преобразования в предусмотренные законодательством сроки.
Реорганизация - всегда непростой процесс для бухгалтера, ведь возникает много нестандартных ситуаций, с которыми сталкиваешься не каждый день. На некоторые вопросы мы ответили в статье.
Обнулять счет 84 не обязательно
Е.П. Ташкова, г. Смоленск
ЗАО преобразовано в ООО. В заключительном балансе ЗАО по строке «Нераспределенная прибыль» числится остаток. В Методических указаниях по реорганизации говорится, что при составлении заключительной отчетности закрываются счета прибылей и убытков и производится распределение чистой прибыли. А как быть с этой прибылью, если единственный собственник не хочет ее забирать?
: Если в заключительном балансе ЗАО числится нераспределенная прибыль, просто перенесите ее в одноименную строчку вступительного баланса правопреемника, то есть ОООп. 43 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 20.05.2003 № 44н (далее - Методические указания) .
Действительно, в Методических указаниях говорится, что перед составлением заключительной отчетности нужно отразить распределение чистой прибыли на основании решения участнико вп. 42 Методических указаний . Но если единственный участник не хочет распределять прибыль, то обнулять сальдо по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» не нужно.
Напомним, что вступительные остатки по счетам формируются методом двойной записи, обычно в корреспонденции с вспомогательным счетом 00. Так, при наличии у правопредшественника нераспределенной прибыли входящее сальдо по счету 84 формируется записью: дебет счета 00 – кредит счета 84.
Накопленную амортизацию можно не переносить
С.А. Ковалева, г. Тверь
При реорганизации в форме преобразования нам передано оборудование (по балансовой стоимости). К передаточному акту приложена оборотно-сальдовая ведомость правопредшественника.
Как нам правильно отразить его у себя в бухучете: включая накопленную амортизацию или сразу на счете 01 «Основные средства» по остаточной стоимости?
: В ПБУ 6/01 не предусмотрено специального порядка определения первоначальной стоимости для объектов ОС, полученных при реорганизации. В Метод-ука-за-ни-ях тоже не говорится, как именно правопреемнику нужно заводить входящие сальдо по счетам. Главное, чтобы данные вступительной и заключительной отчетности совпадал ипп. 7 , 43 Методических указаний . Так как в вашем случае имущество передается по остаточной стоимости, вы не обязаны отражать у себя суммы накопленной амортизации. Ведь как бы вы ни отразили имущество в бухучете (включая амортизацию или без нее), в балансе оно будет отражено по остаточной стоимости.
Но если впоследствии вы планируете проводить переоценку этого оборудования, то лучше перенести в учет и первоначальную стоимость оборудования, и накопленную амортизацию. Иначе не получится его переоценить. Напомним, что по правилам российского бухучета переоценивается не балансовая стоимость ОС, а первоначальная. В результате переоценки она должна равняться стоимости покупки аналогичного нового ОС, то есть восстановительной стоимости. Накопленная амортизация тоже пересчитывается - пропорционально изменению первоначальной стоимост ип. 15 ПБУ 6/01 ; пп. 41 , , 46 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н . В результате переоценки балансовая стоимость ОС будет равна рыночной стоимости нового объекта за минусом скорректированной амортизации. Если же в учете отсутствует информация о ранее начисленной амортизации, то при переоценке данные получатся искаженными.
Сдать отчетность может правопреемник
О. Болдина, г. Серпухов
У нас прошла реорганизация в форме преобразования из ОАО в ООО. Дата записи в ЕГРЮЛ о прекращении деятельности ОАО и регистрации ООО - 3 марта. Но я об этом узнала только в конце марта. Поэтому заключительную бухгалтерскую отчетность за ОАО сдала только 15 апреля. Из налоговой нам прислали акт со штрафом за несвоевременную сдачу заключительной отчетности, так как якобы ОАО само должно было сдать ее до ликвидации. Причем штрафовать хотят ООО, как правопреемника. Правомерны ли действия ИФНС?
: Нет, в этом случае правопреемника оштрафовать нельзя.
Отчетный период у реорганизуемого юрлица (то есть ОАО) - с 1 января по 2 март ап. 1 ст. 16 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ . Отчетность должна быть представлена в органы статистики не позднее 3 месяцев после окончания отчетного периода, то есть в указанном случае не позднее 3 июня 2015 г.п. 2 ст. 18 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ
Сроки представления бухотчетности в ИФНС установлены НК. Но дело в том, что сроки предусмотрены только для годовой бухгалтерской отчетности (не позднее 3 месяцев по окончании отчетного период а)подп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ . Реорганизуемая организация составляет не годовую, а заключительную отчетность. Но для реорганизуемых организаций никаких специальных сроков и отчетных периодов, отличных от года, в НК не установлено.
Кроме того, ни в Законе о бухучете, ни в НК не говорится, что реорганизуемая организация обязана представить отчетность в госорганы самостоятельно. Следовательно, в вашем случае не нарушен ни срок, ни порядок представления заключительной бухотчетности.
Обязанность по уплате штрафа за реорганизованное лицо может быть возложена на правопреемника только в том случае, если штраф был наложен на правопредшественника до завершения реорганизаци ип. 2 ст. 50 НК РФ .
Описание проблемы
В случае проведения реорганизации, Федеральный закон «О бухгалтерском учете» требует от реорганизуемого юридического лица составлять «последнюю» бухгалтерскую отчетность, а от возникшего юридического лица составлять первую бухгалтерскую отчетность. Кроме того, в законе содержатся понятия «последнего отчетного года» и «первого отчетного года», несовпадающие с календарным годом и привязанные к дате реорганизации. Уточнений по применимости этих требований к определенным формам реорганизации в законе не содержится.
Вместе с тем, реорганизация в форме преобразования представляет собой лишь изменение формальных атрибутов юридического лица при том, что его деятельность не прекращается, и не возникает новых юридических лиц. Понятие «последней» бухгалтерской отчетности неуместно в отношении экономического субъекта, не прекращающего своей деятельности. Также неуместно вести речь о «первой» бухгалтерской отчётности экономического субъекта, который не является вновь возникшим.
Однако в российской практике бухгалтерского учета реорганизация в форме преобразования обычно выглядит так, будто один экономический субъект прекращает свою деятельность, а другой экономический субъект создаётся заново. Бухгалтерский учет стартует «с чистого листа» и годовая бухгалтерская отчетность преобразованного экономического субъекта, как правило, не включает информацию о фактах хозяйственной жизни до преобразования.
Необходимо определить необходимость составления последней и первой бухгалтерской отчетности экономическим субъектом при преобразовании, а также содержание годовой бухгалтерской отчетности преобразованного экономического субъекта за год, в котором осуществлено преобразование.
Решение
В случае, если реорганизация экономического субъекта представляет собой исключительно преобразование юридического лица из одной организационно-правовой формы в другую, такой субъект не обязан составлять и представлять последнюю бухгалтерскую отчетность до преобразования и первую бухгалтерскую отчетность после преобразования. Указанное не относится к требованиям по составлению передаточного акта или иного аналогичного документа, а также к составлению и представлению бухгалтерской отчетности на основании решений учредителей (собственников) или соглашений организации с другими лицами.
Реорганизация в форме преобразования не влияет на продолжительность отчетного года или любого промежуточного отчетного периода для бухгалтерской отчетности преобразованного экономического субъекта. Годовая (и любая промежуточная) бухгалтерская отчетность преобразованного экономического субъекта за год (промежуточный период), в котором произошло преобразование, должна включать информацию о фактах хозяйственной жизни, имевших место как до, так и после преобразования, в том числе сравнительные данные за предыдущий период.
Реорганизация в форме преобразования, как таковая, не является основанием для изменения оценки объектов бухгалтерского учета, а также изменений учетной политики экономического субъекта. Вместе с тем, преобразование может обусловить факты, являющиеся основанием для указанных изменений, например, изменения уставного капитала.
Основа для выводов
В случае осуществления реорганизации в форме преобразования экономический субъект по существу не меняется. У организации при прочих равных условиях не выбывают активы и обязательства и не возникают новые. Ни прекращения деятельности, ни создания нового субъекта не происходит. Организация лишь меняет свою юридическую форму и официальное наименование. Экономический субъект остается тем же самым.
С точки зрения экономического содержания отсутствуют основания менять каким-то образом порядок бухгалтерского учета в связи с преобразованием и осуществлять какие-либо записи по счетам бухгалтерского учета. Даже для изменения учетной политики реорганизацию, как таковую, нельзя считать достаточным основанием. Конечно, если в связи с изменением организационно-правовой формы организация поменяет направления деятельности, изменятся условия хозяйствования, то тогда учётная политика может быть пересмотрена. Но причиной такого пересмотра будут являться изменившиеся экономические условия, а не сам факт преобразования юридического лица.
С точки зрения положений Федерального закона «О бухгалтерском учете» реорганизация в форме преобразования сама по себе не является фактом хозяйственной жизни, поскольку она не оказывает влияния на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (п.8 ст.3 402 ФЗ). При отсутствии факта хозяйственной жизни нет предмета для отражения в бухгалтерском учете. Необходимость записей по бухгалтерским счетам может быть обусловлена сопутствующими событиями, связанными с преобразованием. Например, если при такой реорганизации меняется величина уставного капитала, то потребуется сделать соответствующую запись по счету . Если при реорганизации в пользу третьих лиц будет отчуждаться какое-либо имущество или имущественные права, либо наоборот, организация получит имущество от третьих лиц, то в бухгалтерском учёте необходимо сделать записи по счетам учета соответствующих активов. Так же обстоит дело и с изменениями в обязательствах. Но в таких случаях речь идет не об отражении в бухгалтерском учете реорганизации в форме преобразования как таковой, а об отражении самостоятельных фактов хозяйственной жизни, которые сопутствуют преобразованию.
Формулировки норм статьи 16 Федерального закона «О бухгалтерском учете», в частности, требования составлять последнюю бухгалтерскую отчетность реорганизуемым юридическим лицом и первую бухгалтерскую отчетность возникшим юридическим лицом, всюду используют термин «возникшее» . В случае с реорганизацией в форме преобразования юридическое лицо не возникает. Оно получается путем преобразования ранее существовавшего юридического лица. Поэтому оно не является «возникшим».
Кроме того, в отношении формируемой бухгалтерской отчетности закон использует формулировки «последняя» отчетность, «первая» отчетность. В случае с реорганизацией в форме преобразования экономический субъект составлял бухгалтерскую отчетность до преобразования. И он продолжает её составлять после преобразования. Поэтому, какая бы отчетность ни формировалась в момент преобразования, она не может именоваться ни «последней», ни «первой».
Из всей бухгалтерской информации, включаемой в бухгалтерскую отчётность, в момент преобразования необходимы только данные бухгалтерского баланса, причем только текущие данные без сравнительных показателей. Но эти данные преобразуемая организация в любом случае формирует помимо бухгалтерской отчетности в виде передаточного акта. Поэтому необходимость в бухгалтерской отчетности в её классическом понимании, составляемой непосредственно в связи с преобразованием, отсутствует. Если же рассматривать годовую бухгалтерскую отчетность, составляемую организацией после преобразования, то ее полезность бесспорно выше, когда она включает данные о фактах хозяйственной жизни, имевших место как до, так и после преобразования, а также о фактах, связанных с самим преобразованием, и отражает данные за календарный год в сравнении с предыдущим годом как обычная годовая бухгалтерская отчетность. Если же организация рассматривает дату преобразования как стартовую точку для включения данных во все последующие отчетности и отсечет информацию о фактах, имевших место до преобразования, то первая сформированная «годовая» отчетность окажется во многом бесполезной, а её составление – бессмысленным.
Гражданский кодекс РФ (статья 57 «Реорганизация юридического лица»), обозначая юридические лица, которые получаются в результате реорганизации, использует понятие «создаваемое» юридическое лицо. Термин «вновь возникшее» юридическое лицо используется в ГК в статье 58, регулирующей вопросы правопреемства, для обозначения юридических лиц, образующихся при слиянии (пункт 1 статьи 58) и при разделении (пункт 3 статьи 58). В соответствии с пунктом 5 статьи 58 ГК при преобразовании юридического лица одной организационно-правовой формы в юридическое лицо другой организационно-правовой формы права и обязанности реорганизованного юридического лица в отношении других лиц не изменяются, за исключением прав и обязанностей в отношении учредителей (участников), изменение которых вызвано реорганизацией. Терминология, использованная в этой норме, позволяет сделать вывод о том, что при реорганизации в форме преобразования новых юридических лиц не возникает. Этот вывод косвенно подтверждается также последним абзацем пункта 5 статьи 58 ГК, согласно которому к отношениям, возникающим при реорганизации юридического лица в форме преобразования, не применяются правила статьи 60 Кодекса, обеспечивающие гарантии прав кредиторов реорганизуемого юридического лица.
Отсутствие оснований для изменения оценок объектов бухгалтерского учета в отношении реорганизации в форме преобразования подтверждается Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденными Приказом Минфина РФ от 20.05.2003 № 44н. Так, в пункте 14 этих Указаний, предусматривающем определение нового срока полезного использования и способа амортизации, а также начало начисление амортизации по основным средствам, доходным вложениям в материальные ценности и нематериальным активам, специально сделано исключение для реорганизации в форме преобразования. При этом в согласно пункту 45 Указаний начисление амортизации по основным средствам, доходным вложениям в материальные ценности и нематериальным активам преобразованной организации производится исходя из сроков полезного использования, установленных правопредшественником при принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в соответствии с действующими нормативными актами.
На том, что в случае преобразования при прочих равных условиях не прекращается деятельность экономических субъектов и не возникает новых экономических субъектов, построена информация Минфина РФ от 11 июля 2014 г. N ПЗ-12/2014 «О ведении бухгалтерского учета на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя». После воссоединения Крыма с Россией организации, созданные в этом регионе по законодательству Украины, должны были перерегистрироваться в качестве российских юридических лиц соответственно организационно-правовым формам, предусмотренным законодательством РФ. Иными словами, имело место массовое преобразование.
Положения ПЗ-12, описывающие порядок пересчёта бухгалтерских показателей из гривен в рубли, основаны на том, что у преобразуемых субъектов не прерывается. Исходя из части 5 ПЗ-12, бухгалтерская отчетность за 2014 год, в котором имело место преобразование, составляется за календарный год и охватывает данные как до, так и после перерегистрации субъектов, а также должна включать сравнительные показатели за 2013 год, как любая обычная бухгалтерская (финансовая) отчетность. Положения ПЗ-12 в целом подтверждают сделанный выше вывод о том, что в случае реорганизации в форме преобразования бухгалтерский учет экономического субъекта не прерывается, а требования статьи 16 Федерального закона «О бухгалтерском учете» по составлению реорганизуемыми юридическими лицами последней и первой бухгалтерской отчетности не относятся к преобразованию.
