≡× МЕНЮ

• Постройки
• Отделка
• Кладка
• Раствор
• Расчет

Как учитывать резерв по сомнительным долгам. Резерв по сомнительным долгам

Компании на УСН вправе не резервировать суммы под некоторые расходы. Однако есть и такие виды резервов, которые «упрощенец» создавать обязан.

Многие бухгалтеры на «упрощенке» считают, что резервы — это некоторые абстрактные счета, которые должны использовать только крупные компании. Такое мнение ошибочно. Абсолютно все фирмы должны при совпадении определенных условий формировать резервы.

Сразу скажем, что в налоговом учете «упрощенцы» создавать резервы не вправе. Дело в том, что для таких фирм в Налоговом кодексе прописан закрытый перечень расходов, в котором отчисления на резервы не предусмотрены*(1). Да и в принципе это было бы нелогично, ведь при «упрощенке» расходы признаются только после их фактической оплаты*(2).

В бухгалтерском учете дело обстоит иначе. От некоторых видов резервов «упрощенцы» освобождены, но есть и такие виды, которые обязаны формировать все организации.

Необязательные резервы

Субъекты малого предпринимательства на УСН (за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) вправе не создавать резервы на предстоящие расходы*(3). Речь здесь идет об обязательствах с неопределенной величиной или сроком исполнения (оценочные обязательства)*(4), например, резервы на оплату отпусков , выплату вознаграждений по итогам работы за год, гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание*(5), связанные с прекращением деятельности*(6), и другие.

Важно! Критерии отнесения компаний к субъектам малого предпринимательства прописаны в статье 4 Федерального закона от 24 июля 2007 года N 209-ФЗ: доля участия юридических лиц, численность и выручка.

Обязательные резервы

Обязательные резервы связаны с изменением оценочных значений. Это корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации и не являющаяся исправлением ошибки в отчетности*(7). Речь здесь идет о резервах*(8):
- по сомнительным долгам;
- под снижение стоимости материально-производственных запасов (далее — МПЗ);
- под обесценение финансовых вложений.

Важно! Изменение способа оценки активов и обязательств не является изменением оценочного значения (п. 3 ПБУ 21/2008).

Указанные выше резервы необходимы для исключения искажений бухгалтерской отчетности. Формируют резервы не реже одного раза в год — перед составлением бухгалтерского баланса *(9).

Резервы по сомнительным долгам. Их формируют в случае признания дебиторской задолженности сомнительной. Сомнительной считается «дебиторка», которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором , и не обеспечена соответствующими гарантиями*(10).

Величину резерва фирме следует определять отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга*(11). Способ оценки резерва следует прописать в учетной политике*(12).

Важно! Чиновники считают, что если на отчетную дату у фирмы имеется уверенность в получении оплаты какой-то конкретной просроченной «дебиторки», то резерв по данному долгу может рассматриваться как создание скрытых резервов (письмо Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01; п. 6 ПБУ 1/2008).

Для обобщения информации о резервах по сомнительным долгам предназначен счет 63 «Резервы по сомнительным долгам»*(13).
Отчисления в резервы по сомнительным долгам признают прочими расходами*(14) и отражают следующей проводкой:

- сформирован резерв по сомнительным долгам.
На дату получения средств от должника в счет погашения сомнительной задолженности следует восстановить резерв по сомнительным долгам в полученной сумме:

- восстановлен резерв по сомнительным долгам в части погашения задолженности.

Суммы «дебиторки», по которой истек срок исковой давности, списывают по каждому обязательству в составе прочих расходов. Основания: данные проведенной инвентаризации, письменное обоснование и приказ (распоряжение) руководителя организации*(15). Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Сумму задолженности отражают на забалансовом счете 007 в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания*(16) (см. пример ниже).

Пример
Задолженность покупателя составляет 100 000 руб. Фирма признала эту «дебиторку» сомнительной, в связи с чем был сформирован резерв по сомнительным долгам. В дальнейшем по истечении срока исковой давности указанная задолженность признана безнадежной. В учете сделаны следующие проводки:
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 63
- 100 000 руб. — сформирован резерв по сомнительным долгам;
Дебет 63 Кредит 62
- 100 000 руб. — списана дебиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности;
Дебет 007
- 100 000 руб. — списанная дебиторская задолженность учтена за балансом.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва, последний в какой-либо части не будет использован, то при составлении бухгалтерского баланса неизрасходованные суммы резерва присоединяют к финансовым результатам*(17):
Дебет 63 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
- восстановлен резерв по сомнительным долгам.

Резервы под снижение стоимости МПЗ. МПЗ, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась или они морально устарели либо потеряли свои первоначальные качества, показывают в бухгалтерском балансе на конец года по текущей рыночной стоимости с учетом их физического состояния. Снижение стоимости МПЗ отражают в виде начисления резерва*(18).

Его создают по каждой единице МПЗ, принятой к учету. Возможно создание резервов по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных МПЗ (за исключением таких укрупненных групп, как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция и т.п.)*(19).

Резерв формируют на величину разницы между текущей рыночной стоимостью МПЗ и их фактической себестоимостью, если последняя выше текущей рыночной стоимости*(20). Порядок определения рыночной стоимости в законодательстве не прописан. По нашему мнению, можно использовать данные о ценах, полученные от изготовителей, органов госстатистики, торговых инспекций, представленные в средствах массовой информации и специальной литературе, а также экспертные заключения. Способ оценки рыночной стоимости следует прописать в учетной политике*(21).

Для обобщения информации о резервах под снижение стоимости материальных ценностей предназначен счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»*(22). Отчисления в резерв признают прочими расходами*(23):

- сформирован резерв под снижение стоимости МПЗ.

Если в следующий за отчетным период текущая рыночная стоимость МПЗ, по которым был сформирован резерв, увеличивается, то соответствующую часть резерва корректируют*(24):

- скорректирована сумма резерва при повышении стоимости МПЗ.

Аналогичная проводка делается и при списании материальных ценностей, по которым образован резерв (зарезервированная сумма восстанавливается)*(25).

Пример
Отразим в учете организации формирование резерва под снижение стоимости материальных ценностей при условии, что на конец 2014 г. у фирмы числится 100 рулонов рубероида РПП-300 по цене 350 руб. за рулон. Рыночная стоимость материалов составляет 300 руб. за рулон. В I квартале 2015 г. 15 рулонов было продано.
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 14
- 5000 руб. ((350 руб. — 300 руб.) х 100 руб.) — сформирован резерв под снижение стоимости материалов;
Дебет 14 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
- 750 руб. (5000 руб. : 100 руб. х 15 руб.) — восстановлен резерв при продаже материалов.

МПЗ в бухгалтерском балансе показывают*(26):
- по текущей рыночной стоимости, если она выше первоначальной цены;
- по первоначальной стоимости, если она выше или равна рыночной цене.

Резервы под обесценение финансовых вложений. Устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, признается обесценением*(27). В учетной политике организации следует прописать уровень существенности снижения стоимости вложений*(28).

Расчетная стоимость финансовых вложений равна разнице между их стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете, и суммой такого снижения*(29).

При возникновении ситуации, в которой может произойти обесценение вложений, компания должна проводить проверку наличия условий устойчивого снижения их стоимости, которые характеризуются одновременным наличием следующих аспектов*(30):
- на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость вложений существенно выше их расчетной стоимости;
- в течение отчетного года расчетная стоимость вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
- на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости вложений.

Если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости вложений, то фирма образует резерв под обесценение на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью вложений. Отметим, проверка проводится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения*(31).

Для обобщения информации о наличии и движении резервов под обесценение финансовых вложений предназначен счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»*(32). Коммерческие организации образуют резерв за счет финансовых результатов в составе прочих расходов*(33):

- сформирован резерв под обесценение финансовых вложений.
Аналогичная запись делается при увеличении величины резервов*(34).

Важно! По мнению Минфина России, субъект малого предпринимательства может принять решение не отражать обесценение финансовых вложений в бухучете в случаях, когда расчет величины такого обесценения затруднителен (п. 10 Информации N ПЗ-3/2012).

При уменьшении величины созданных резервов (повышение расчетной стоимости либо выбытие финансовых вложений) сумма ранее созданного резерва переносится на прочие доходы*(35) (см. пример ниже):
Дебет 59 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
- скорректирован резерв под обесценение финансовых вложений.

Пример
Компания «Актив» приобрела долю в уставном капитале (20 000 руб.) компании «Пассив» при его учреждении. Впоследствии компания «Пассив» была признана банкротом и ликвидирована.

Отразим в учете «Актива» создание резерва под обесценение финансовых вложений в размере стоимости доли в уставном капитале.

Расчетная стоимость доли в «Пассиве» равна нулю:
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 59
- 20 000 руб. — сформирован резерв под обесценение финансовых вложений в размере стоимости доли в уставном капитале.
На дату ликвидации компании «Пассив»:
- Дебет 59 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
- 20 000 руб. — списана сумма резерва под обесценение финансовых вложений.

В бухгалтерской отчетности стоимость финансовых вложений показывают по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение*(36).

*(1) ст. 346.16 НК РФ; письмо Минфина России от 29.12.2004 N 03-03-02-04/4/1
*(2) п. 2 ст. 346.17 НК РФ; письмо Минфина России от 08.06.2011 N 03-11-06/2/90
*(3) п. 3 ПБУ 8/2010, утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н (далее — ПБУ 8/2010)
*(4) п. 4 ПБУ 8/2010
*(5) п. 11 Информации Минфина России от 01.11.2012 N ПЗ-3/2012 (далее — Информация N ПЗ-3/2012); п. 2.1 ПБУ 2/2008, утв. приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н
*(6) п. 3.1 ПБУ 16/02, утв. приказом Минфина России от 02.07.2002 N 66н
*(7) п. 2 ПБУ 21/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (далее — ПБУ 21/2008)
*(8) п. 3 ПБУ 21/2008, п. 38 ПБУ 19/02, утв. приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (далее — ПБУ 19/02), п. 25 ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (далее — ПБУ 5/01)
*(9) п. 4 ПБУ 21/2008
*(10) п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение)
*(11) п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение)
*(12) п. 7 ПБУ 1/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (далее — ПБУ 1/2008)
*(13) План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — План счетов)
*(14) п. 11 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (далее — ПБУ 10/99)
*(15) п. 11 ПБУ 10/99; п. 77 Положения
*(16) п. 77 Положения
*(17) п. 70 Положения
*(18) п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания)
*(19) п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания)
*(20) п. 25 ПБУ 5/01
*(21) п. 7 ПБУ 1/2008
*(22) План счетов
*(23) п. 11 ПБУ 10/99; п. 20 Методических указаний
*(24) п. 25 ПБУ 5/01
*(25) п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания)
*(26) п. 25 ПБУ 5/01
*(27) абз. 1 п. 37 ПБУ 19/02
*(28) п. 7 ПБУ 1/2008
*(29) абз. 1 п. 37 ПБУ 19/02
*(30) пп. 37, 38 ПБУ 19/02
*(31) абз. 6 п. 38 ПБУ 19/02
*(32) План счетов
*(33) абз. 4 п. 38 ПБУ 19/02
*(34) п. 39 ПБУ 19/02
*(35) пп. 39, 40 ПБУ 19/02
*(36) абз. 5 п. 38 ПБУ 19/02

Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете (НУ) формируется по правилам, отличным от порядка, действующего при образовании такого же резерва в бухучете (БУ). Рассмотрим, каковы особенности налогового резерва и что его отличает от аналогичного бухгалтерского объекта.

Определение долгов в НУ

Все вопросы в отношении (процедуру его создания, учета, изменения, использования) регулирует ст. 266 НК РФ. Однако начинается эта статья с определений долгов: сомнительного (п. 1) и безнадежного (п. 2).

Сомнительным считается не погашенный в определенный договором срок долг покупателя перед налогоплательщиком-юрлицом, который не имеет обеспечений (залога, поручительства, банковской гарантии).

Обратите внимание! С 1 января 2017 года нельзя признать сомнительным долг контрагента, перед которым у вас есть непогашенная кредиторская задолженность. Подробнее см. .

Из этого определения есть несколько исключений:

1. Просроченные долги перед банками по оплате процентов и основного долга, возникшие после 01.01.2015, считаются сомнительными независимо от наличия обеспечения по ним.
2. Не признается сомнительным долг, возникший:

• у страховых организаций, создающих страховые резервы, в части неоплаченных страховых премий (взносов) по страховым договорам;
• у кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций по задолженности, в отношении которой эти юрлица формируют резерв на возможные потери по займам.

Может ли быть сомнительным реструктурированный долг, узнайте .

Безнадежным долг признается в силу одной из следующих причин:

1. По нему истек общеустановленный срок исковой давности, составляющий 3 года (п. 1 ст. 196 ГК РФ).
2. Обязательство по оплате стало невозможным для исполнения, в т. ч. вследствие возникновения следующих обстоятельств:

• издания госорганом соответствующего акта;
• ликвидации должника.

1. Имеет место постановление ФССП о невозможности осуществления взыскания.

Таким образом, безнадежный долг — это тот долг, который уже нереален для взыскания, а сомнительный — тот, который может стать безнадежным.

Цели формирования резерва в НУ

Безнадежный долг при признании его таковым можно учесть в убытках юрлица, принимаемых при расчете налога на прибыль. Однако осуществляется такое признание в подавляющем большинстве ситуаций по истечении довольно продолжительного срока (3 года), если юрлицо не формирует резерв сомнительных долгов.

Образование резерва по сомнительным долгам в налоговом учете позволяет учесть в расходах для базы по прибыли (внереализационных) потери от неоплаты долга в более ранние сроки, чем это произойдет, когда задолженность станет безнадежной. Но затем, когда безнадежность долга станет очевидной и его нужно будет списать, такое списание осуществится уже не за счет отнесения на расходы, а за счет сумм сформированного резерва по этому долгу (пп. 4, 5 ст. 266 НК РФ). При этом расхождения в суммах списываемого безнадежного долга и существующего резерва по нему в момент списания будут учтены в финрезультате (в доходах или в расходах), влияющем на налоговую базу по прибыли.

О том, какова последовательность действий при списании безнадежной задолженности, читайте в материале .

Правила образования резерва в НУ

Как и любой резерв, образуемый для целей расчета налога на прибыль, резерв по сомнительным долгам в налоговом учете образуется на добровольных началах (п. 3 ст. 266 НК РФ). Налогоплательщик вправе его не формировать, но если решение об этом принято, ему придется:

• проверить, допустимо ли для него создание резерва с учетом наличия ряда ограничивающих критериев;
• строго соблюдать правила работы с резервом, изложенные в ст. 266 НК РФ.

Создать резерв можно:

• налогоплательщикам, ведущим учет методом начисления;
• исключительно в части долгов покупателей, осуществляющих приобретение у юрлица товаров, работ, услуг;
• только по тем долгам, которые уже просрочены, и длительность этой просрочки превышает 45 календарных дней.

Процедура создания резерва подразумевает:

• Обязательность проведения регулярной инвентаризации долгов с периодичностью, соответствующей отчетному или налоговому периоду, значимому для налогоплательщика. Чаще всего им является квартал или год, но для юрлиц, ежемесячно рассчитывающих налог от фактической прибыли, им может быть месяц.
• Выявление долга, соответствующего признакам сомнительного по критериям ст. 266 НК РФ: долг покупателя, не оплаченный вовремя и не обеспеченный гарантиями, - при отсутствии встречной кредиторки. К такому долгу не может быть отнесена задолженность, образовавшаяся у агента, собирающего денежные средства от покупателей (письмо Минфина России от 04.04.2012 № 03-03-06/1/178), и долги по неустойкам за неисполнение условий договора (письмо Минфина России от 23.10. 2012 № 03-03-06/1/562).
• Определение длительности задержки платежа в сравнении со сроком, установленным договором, и градацию его по количеству календарных дней задержки: от 45 до 90 дней и более 90 дней.
• Расчет величины резерва, который должен быть равен 100% долга при задержке платежа более 90 дней и 50% от суммы задолженности для задержки от 45 до 90 дней. Долг для целей расчета учитывают вместе с НДС (письмо Минфина России от 11.06.2013 № 03-03-06/1/21726). Наличие встречной кредиторской задолженности для этой процедуры роли не играет (постановление Президиума ВАС РФ от 19.03.2013 № 13598/12, письмо УФНС России по Москве от 05.03.2014 № 16-15/020341).
• Сравнение величины созданного резерва с максимально допустимым его значением: до 01.01.2017 - 10% от объема выручки за отчетный (налоговый) период; при формировании резерва по итогам отчетных периодов - 10% от выручки за предыдущий налоговый период или 10% от выручки за текущий отчётный период, по итогу налогового периода - 10% от выручки за указанный налоговый период. Выручку для этого расчета берут без учета сумм НДС, относящихся к ней (письмо Минфина России от 12.11.2009 № 03-03-06/1/745). В отношении одного и того же долга, у которого в 2 соседних кварталах меняется срок неплатежа и, соответственно, величина образуемого по нему резерва, сравнение в каждом из кварталов будет проводиться с суммой выручки, соответствующей этому кварталу (письмо Минфина России от 06.04.2015 № 03-03-06/4/19198).
• Отражение созданного резерва во внереализационных расходах.
• Ведение детальной аналитики сомнительных долгов.

При полной оплате долга резерв аннулируется (восстанавливается), при частичной — корректируется в части, соответствующей сумме оплаты. Корректировки в этих ситуациях делаются в периоде оплаты с отнесением восстановленных сумм или сумм корректировок на финрезультат.

Резерв, образованный в отчетном году, при его неиспользовании (полном или частичном) можно перенести на следующий год (п. 5 ст. 266 НК РФ). Его величина должна быть учтена в сумме нового резерва, создаваемого в отношении этого же долга. Разница в объемах сравниваемых цифр корректируется за счет финрезультата.

Если резерв сформирован по долгу, выражаемому в инвалюте, то его пересчитывают по курсу одновременно с суммой долга на дату операции с долгом и на отчетную дату.

Учетная политика по НУ в отношении резерва

Как видим, правила формирования резерва по сомнительным долгам в налоговом учете и порядок работы с ним определены НК РФ в большинстве аспектов. Поэтому в учетную политику по НУ придется занести совсем немного положений в части этого резерва.

Прежде всего, нужно указать, будет или не будет образовываться такой резерв. Если решение о его создании принято, то в учетную политику по НУ дополнительно включают:

• решение о периодичности, с которой будет проводиться инвентаризация долгов;
• образец налогового регистра, разработанный для ведения аналитики по резервам, образованным по сомнительным долгам.

Такой налоговый регистр не имеет установленной формы, разрабатывается самостоятельно и помимо его названия и подписи ответственного лица должен содержать следующую информацию:

• о периоде, к которому он относится;
• об имеющихся сомнительных долгах;
• о величинах резерва по каждому долгу — максимальной для периода и образованной;
• о суммах корректировок резервов за период в соотнесении их с внереализационными доходами или расходами;
• об объемах резервов, использованных для списания безнадежных долгов.

Этот регистр можно не вести, если имеет место совпадение между данными БУ и НУ (ст. 313 НК РФ). Но в части резерва сомнительных долгов совпадение этих данных будет скорее исключением, чем правилом.

Различия резервов в НУ и БУ, учет разниц

Порядки создания резервов в БУ и НУ различаются достаточно существенно. К основным отличиям резерва, образуемого в БУ, следует отнести:

• обязательность его формирования по долгу, признанному сомнительным, для всех без исключения юрлиц;
• применимость к долгам любого вида и к тем, которые еще не просрочены, но могут стать такими;
• допустимость самостоятельной разработки критериев оценки сомнительности долга и правил определения размера резерва.

Максимальное сближение правил БУ и НУ для резерва путем установления их в БУ такими же, как в НУ, может не дать результата в части формирования одинаковых учетных данных уже по одному обстоятельству несовпадения видов задолженности, в отношении которых в БУ есть обязанность образования резервов, а в НУ — нет.

Если же в НУ резерв не создают, то расхождения между НУ и БУ возникнут уже из-за самого факта этого несоздания.

Таким образом, расхождения между данными НУ и БУ при создании резерва имеются практически всегда. Поэтому возникает необходимость учета образующихся разниц. Они носят характер временных и подчиняются всем правилам, установленным для них ПБУ 18/02 (приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н).

Итоги

Образование резерва сомнительных долгов для целей НУ необязательно. Если его создают, то в работе с резервом необходимо соблюдать все правила, установленные для него ст. 266 НК РФ. Различия в порядках создания резерва в БУ и НУ обусловливают наличие расхождений между данными 2 учетов, расцениваемых как временные разницы. Эти разницы учитывают по правилам ПБУ 18/02.

Признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Доходы при использовании метода начисления учитываются на дату реализации товаров, работ или услуг. При этом дата получения оплаты от покупателя для налогового учета значения не имеет. На практике возможна ситуация, когда реализация состоялась, а реальных поступлений в счет оплаты задолженности нет, и неизвестно, когда они будут. В этом случае имеет смысл создать резерв по сомнительным долгам. Организация сможет включить сумму резерва в состав внереализационных расходов. Тем самым снизится налоговая база, и убытки от безнадежных долгов будут учтены раньше установленного срока.

Безнадежные долги

Безнадежными признаются долги, по которым истек срок исковой давности, а обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта госоргана или ликвидации компании. Кроме того, считаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 2 октября 2007 года № 229-ФЗ, если организации-взыскателю вернули исполнительный документ по следующим основаниям:

• невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;
• у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.

Обратите внимание

Если сумма резерва, исчисленного на отчетную дату, больше, чем сумма остатка резерва предыдущего периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем периоде.

Согласно пункту 1 статьи 196 ГК РФ срок исковой давности составляет три года. День, с которого отсчитывается срок, определяется в соответствии со статей 200 ГК РФ. Если же этот срок не определен, то период исковой давности начинает отсчитываться со дня предъявления кредитором требования об исполнении обязательства.

Создание резерва

Я рекомендую принимать решение о создании резерва по сомнительным долгам налогоплательщикам, у которых часто возникают просроченные дебиторские задолженности. Однако создание резерва возможно только при использовании метода начисления. В случае если фирма применяет кассовый метод, компания учитывает доходы только при получении средств или иного имущества от покупателей. А значит, ситуации, когда доходы учтены, но задолженность не погашена, у них быть не может. Следует отметить, что создание резерва в налоговом учете является правом, а не обязанностью. Статья 266 НК РФ не устанавливает сроков принятия решения о формировании резерва. В статье 313 НК РФ указано, что внесение изменений в учетную политику при изменении применяемых методов учета возможно с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах – не ранее, чем с момента вступления в силу изменений норм.

Определение суммы резерва

По данному вопросу есть две точки зрения. Согласно позиции Минфина, порядок формирования резерва по сомнительным долгам фирма закрепляет в учетной политике для целей налогообложения и не может изменять в течение года. В то же время есть судебные акты, согласно которым арбитры разрешали компаниям изменить свое первоначальное решение и создать резерв даже в последнем месяце налогового периода. Определить сумму резерва можно по результатам проведенной на последнее число периода дебиторской задолженности. Рассчитать объем резерва можно следующим образом:

• по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней – в сумму создаваемого резерва включается весь долг, выявленный на основании инвентаризации;
• по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) – в резерв включается 50 процентов долга;
• задолженность со сроком возникновения до 45 дней не увеличивает резерв.

Обратите внимание: сумма резерва не может превышать 10 процентов от выручки отчетного периода.

ПРИМЕР. СОЗДАНИЕ РЕЗЕРВА

В конце года организация провела инвентаризацию по дебиторской задолженности, которая выявила, что на конец IV квартала у фирмы возникла просроченная дебиторская задолженность в размере 400 тыс. руб. Просрочка по сомнительным долгам составила 70 календарных дней. По сомнительной задолженности со сроком от 45 до 90 календарных дней в сумму резерва включается 50% от суммы выявленной задолженности, но не выше 10% от выручки. Выручка за год составила 8 млн руб. без НДС, т. е. 800 тыс. руб. (8 млн руб. × 10%).

Организация учла резерв по сомнительным долгам в размере 200 тыс. руб. (400 тыс. руб. × 50%). В I квартале следующего года просрочка составила 101 календарный день. Выручка за I квартал составила 2,5 млн руб. По сомнительной задолженности со сроком свыше 90 календарных дней в сумму резерва включается полная сумма задолженности, но не выше 10% от выручки – 250 тыс. руб. (2,5 млн руб. × 10%). Так как организация перенесла сомнительный резерв с прошлого года, в I квартале учесть можно 50 тыс. руб. (250 тыс. руб. – 200 тыс. руб.).

Резерв по сомнительным долгам при исчислении налога на прибыль

На практике же мы наблюдаем рост просроченной задолженности и снижения доходов по сравнению с предыдущими отчетными периодами. Поскольку выручка на конец года и выручка, полученная в первом квартале следующего года, существенно отличаются, это приводит к обязательствам по уплате налога на прибыль. В Законопроекте № 880424-6 «О внесении изменений в статью 266 части второй Налогового кодекса в части изменения порядка создания резерва по сомнительным долгам при исчислении организаций» предлагается предусмотреть, в частности, следующее:

• сумма создаваемого резерва, исчисленного по итогам налогового периода, не может превышать 10 процентов от выручки текущего периода;
• при расчете резерва в течение налогового периода его сумма не может превышать большую из величин – 10 процентов от выручки за предыдущий налоговый период или 10 процентов от выручки за текущий отчетный период;
• сумма исчисленного на отчетную дату, сравнивается с остатком резерва, который определяется как разница между резервом, исчисленным на предыдущую отчетную дату, и суммой безнадежных долгов, возникших после предыдущей отчетной даты. В случае если сумма резерва, исчисленного на отчетную дату, меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов.

В обратном случае, если сумма резерва, исчисленного на отчетную дату, больше, чем сумма остатка резерва предыдущего периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем периоде. Принятие таких поправок в статью 266 части 2 Налогового кодекса позволит обеспечить объективную оценку финансового положения компаний и равномерный налоговый учет понесенных ими финансовых потерь.

Организация находится на УСН. Есть ли установленные сроки создания резерва по сомнительным долгам или можно раз в год? И при создании надо-ли включать те организации, которые платят раз в год. Какие документы нужно сделать для создания резерва по сомнительным долгам? Нужно-ли включать суммы по организациям по которым истек срок исковой давности в 2013 году, или их списываем согласно приказа в конце 2013 года.

Порядок формирования резерва по сомнительным долгам необходимо закрепить в учетной политике организации. При осуществлении отчислений в бюджет никакие документы не оформляются.

Дата, на которую задолженность становится сомнительной и подлежит включению в состав резерва, зависит от вида задолженности. Информация о датах создания резерва приведена в полном ответе в справочнике «В каких случаях нужно создавать в бухгалтерском и налоговом учете резерв по сомнительным долгам ». Резерв не создается, если в отношении просроченной дебиторской задолженности у организации на отчетную дату имеется уверенность в ее погашении.

Делать отчисления в резерв следует с той периодичностью, с которой организация формирует бухгалтерскую отчетность (ежемесячно, ежеквартально, по итогам года). Но обязательно осуществлять это не реже одного раз в год - при составлении годовой отчетности.

Долги, по которым не создавался резерв и истек срок исковой давности, списываются в расходы на основании приказа руководителя на счет 91.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»

Когда создавать резерв

Если организация относится к субъектам малого предпринимательства , то создавать резерв по сомнительным долгам ей также необходимо. Никаких особых указаний по освобождению малых предприятий от создания резерва пункт 70 положения по ведению бухучета и отчетности не содержит.

Резерв не создавайте, когда в отношении просроченной дебиторской задолженности у организации на отчетную дату имеется уверенность в ее погашении (письмо Минфина России от 27 января 2012 г. № 07-02-18/01).*

Ситуация: как определить платежеспособность должника (вероятность погашения дебиторской задолженности) в целях определения величины резерва по сомнительным долгам в бухучете

Чтобы оценить платежеспособность должника, организация должна собрать доступную информацию о его деятельности.

Для получения информации о возможной ликвидации должника в налоговой инспекции следует запросить выписку из ЕГРЮЛ.

Одним из источников информации о платежеспособности контрагента является его бухгалтерская отчетность (Бухгалтерский баланс и Отчет о финансовых результатах). Получить ее можно по запросу в органах статистики. По данным отчетности рассчитывается ряд стандартных коэффициентов, значения которых отражают финансовое положение должника.

На основании полученных сведений принимается решение о величине резерва или о списании задолженности, нереальной для взыскания.*

Признаки неплатежеспособности дебиторов (критерии вероятности погашения долгов), при наличии которых организация включает их задолженность в резерв по сомнительным долгам, можно . Это следует из пунктов , ПБУ 1/2008.

Определение суммы резерва

Порядок формирования резерва организация должна разработать самостоятельно и закрепить в учетной политике для целей бухучета .

Резерв по сомнительным долгам формируйте следующим образом:

• определите задолженность контрагентов, которая не была погашена в сроки, определенные договорами, и не обеспечена необходимыми гарантиями (сомнительные долги);
• отдельно по каждому сомнительному долгу определите сумму, на которую необходимо создать резерв, в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Такой порядок предусмотрен пунктом 70 положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности.

Ситуация: с какой периодичностью нужно делать отчисления в резерв по сомнительным долгам в бухучете

Периодичность отчислений в резерв зависит от сроков формирования бухгалтерской отчетности.

Отчисления в резерв по сомнительным долгам являются изменением оценочного значения (п. 4 ПБУ 21/2008). Изменения оценочных значений отражаются в бухучете в составе расходов того отчетного периода, в котором эти изменения произошли. Таким образом, отчисления в резерв нужно отражать в бухучете с той периодичностью, с которой организация формирует бухгалтерскую отчетность , то есть ежемесячно* (ст. 15 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ , п. 48 ПБУ 4/99 , п. 29 положения, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).

Отражение резерва в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности дебиторскую задолженность показывайте за вычетом образованного резерва. Информацию о созданном резерве раскрывайте в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах . Такой порядок установлен пунктом 35 ПБУ 4/99.

О том, как расходовать созданный резерв, см. Как использовать резерв по сомнительным долгам .

О том, как учитывать создание резерва при налогообложении прибыли, см. Как создать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете .

Сергей Разгулин,

2. Справочник: В каких случаях нужно создавать в бухгалтерском и налоговом учете резерв по сомнительным долгам *

Вид задолженности	Документ, устанавливающий срок исполнения обязательств сторонами	Создание резерва		Дата, на которую задолженность становится сомнительной и подлежит включению в состав резерва
		В бухучете	В налоговом учете
Задолженность за реализованные товары (работы, услуги)				В бухгалтерском учете – не позднее даты оплаты товаров (работ, услуг), указанной в договоре . В налоговом учете – по истечении 45 дней с даты оплаты, указанной в договоре
Задолженность, возникшая в результате перечисления аванса и неисполнения в срок обязательств продавцом (исполнителем)	Договор поставки (выполнения работ, оказания услуг)			Не позднее даты исполнения обязательств продавцом (исполнителем), указанной в договоре
Задолженность по договору аренды (лизинга)	Договор аренды (лизинга)			В бухгалтерском учете – не позднее даты оплаты арендной платы (лизингового платежа), указанной в договоре. В налоговом учете – по истечении 45 дней с даты оплаты, указанной в договоре
Задолженность по договору реализации ценных бумаг	Договор реализации ценных бумаг			Не позднее даты оплаты ценных бумаг, указанной в договоре
Задолженность по договору уступки права требования	Договор уступки права требования			Не позднее даты погашения задолженности, указанной в договоре
Задолженность по договору беспроцентного займа	Договор беспроцентного займа			Не позднее даты возврата займа, указанной в договоре
Задолженность по штрафным санкциям контрагента на основании решения суда	Решение суда			Не позднее даты, указанной в судебном решении
Задолженность по получению дивидендов	Решение учредителей			Не позднее даты выплаты дивидендов, указанной в решении учредителей

Бухучет

Сумму задолженности спишите за счет резерва по сомнительным долгам .

В бухучете списание дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам отразите проводкой:

Дебет 63 Кредит 62 (58-3, 71, 73, 76...)
– списана дебиторская задолженность за счет созданного резерва.

Использовать резерв можно только в пределах зарезервированных сумм. Если в течение года сумма расходов на списание задолженности превысит размер созданного резерва, разницу отразите в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).

При списании разницы сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 62 (58-3, 71, 73, 76...)
– списана дебиторская задолженность, не покрытая резервом.8

Списание дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, или других долгов, нереальных для взыскания, не является аннулированием задолженности. Поэтому в течение пяти лет с момента списания отражайте ее за балансом на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» (Инструкция к плану счетов):

Дебет 007
– отражена списанная дебиторская задолженность.

В течение этого периода следите за возможностью ее взыскания при изменении имущественного положения должника (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).

Сергей Разгулин,

действительный государственный советник РФ 3-го класса

3. Статья: Какие резервы в бухучете должны создавать организации, применяющие УСН

Резервы - это какая-то экзотика. Так, наверное, думают большинство бухгалтеров, ведущих учет в организациях на УСН. Действительно, это искусственная величина, формируемая записями на бухгалтерских счетах. И от начисления многих видов резервов«упрощенцы» освобождены. Об этом сказано в пункте 3 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», утвержденного приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н .

Например, плательщикам УСН нет необходимости начислять резервы на гарантийный ремонт, гарантийное обслуживание, оплату отпусков. Сразу скажем, в законодательстве данные виды резервов называются «оценочные обязательства», поскольку представляют сумму будущих выплат, зафиксированных в настоящем времени. И вот «упрощенцам» подобные начисления в бухгалтерском учете делать не нужно. Исключение составляют малые компании, являющиеся эмитентами публично размещаемых ценных бумаг (на практике такое бывает редко) - они обязаны формировать оценочные обязательства по общим правилам.

Однако есть еще вторая группа резервов в бухгалтерском учете, которая связана не с будущими выплатами, а с уценкой активов, то есть с уменьшением их стоимости. Наиболее распространен из этой группы резерв по сомнительным долгам. Он нужен для того, чтобы списывать безнадежные долги (письмо Минфина России от 23.12.2005 № 07-05-06/353).

Также ко второй группе относят резервы под снижение стоимости материальных ценностей и под обесценение финансовых вложений (п. 25 ПБУ «Учет материально-производственных запасов» и п. 38 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»).

Начислять такие резервы необходимо, чтобы данные бухгалтерской отчетности не искажались. Делать это нужно не реже одного раза в год - при составлении годового отчета ( , ).

И вот формировать вторую группу резервов обязаны абсолютно все компании, в том числе организации, применяющие «упрощенку». Конечно, при условии, что есть соответствующие основания для создания резервов (п. и Положения по бухгалтерскому учету, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н , далее - Положение).

На заметку

О чем стоит беспокоиться бухгалтеру, не начисляющему резервы

Отдельной строкой в балансе резервы не показываются, поскольку являются лишь корректирующей величиной. То есть на их сумму уменьшается соответствующий актив или задолженность. Следовательно, узнать о том, чторезервы не начислялись, налоговые инспекторы смогут, только если запросят бухгалтерские регистры или пояснения к отчетности. Либо когда придут в компанию с выездной проверкой. Но даже в этих случаях какие-либо санкции могут быть назначены, только если из-за неначисления резервов какая-либо из строк бухгалтерской отчетности оказалась искажена как минимум на 10%. Тогда на основании статьи 15.11 КоАП РФ должностному лицу фирмы (бухгалтеру или директору) может быть выписан штраф в размере от 2000 до 3000 руб.

В то же время, если фирма исправно платит налоги и сдает отчетность, контролеры вряд ли будут обеспокоены тем, создавала компания резервы или нет.

В данной статье мы как раз поговорим о второй группе резервов: что, как, зачем и почему (кратко информация об этом представлена в таблице). Cразу отметим, что формироватьрезервы фирмам нужно только в бухгалтерском учете. В налоговом учете при упрощенной системе налогообложения резервы не создаются. Поскольку такая обязанность не предусмотрена главой 26.2 НК РФ.

ТаблицаСравнительная характеристика резервов, создаваемых в бухгалтерском учете организациями на УСН

Показатель	Резерв по сомнительным долгам	Резерв под обесценение финансовых вложений	Резерв под снижение стоимости материальных ценностей
Когда создавать резерв	Если есть дебиторская задолженность, не оплаченная в срок и не обеспеченная гарантиями (залогом, поручительством). Или обязательства, срок которых еще не истек, но существует вероятность, что они не будут погашены должником (абз. и п. 70 Положения)*	Когда на балансе числятся финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная цена, - акции, облигации и пр. При условии, что реальная стоимость этих вложений снижается, нет поступлений по ним и пр. (п. 37 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»)	Стоимость материально-производственных ценностей, числящихся на балансе, снизилась. Или они морально устарели, потеряли свое первоначальное качество (п. 25 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»)
Какую сумму включать врезерв	Эту величину фирма устанавливает самостоятельно в зависимости от финансового состояния должника. Так, она может отчислить в резерв всю сумму долгаили только его часть (абз. 3 п. 70 Положения). Варианты решений прописываются в учетной политике для целей бухучета (п. и ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»)*	Резерв равен величине, на которую снизилась расчетная стоимость вложений по сравнению с их ценой, отраженной в учете. Расчетную стоимость фирма определяет самостоятельно. Или может привлечь для этого независимого оценщика (п. и ПБУ 19/02)	Резерв равен величине, на которую уменьшилась текущая рыночная стоимость ценностей по сравнению с их фактической себестоимостью, отраженной в учете. Текущую рыночную цену компания находит самостоятельно. Или может привлечь для этого независимого специалиста (п. 20 Методических указаний, утвержденныхприказом Минфина России 28.12.2001 № 119н)
С какой периодичностью делать отчисления врезерв	Делать отчисления в резерв следует с той периодичностью, с которой организация формирует бухгалтерскую отчетность (ежемесячно, ежеквартально, по итогам года). Но обязательно осуществлять это не реже одного раз в год - при составлении годовой отчетности, чтобы не исказить ее данные. Например, по состоянию на 31 декабря (п. 4 ПБУ 21/2008 «Учетная политика организации» , ст. 15 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ)*

Вопрос № 1 Когда создается резерв по сомнительным долгам

На заметку

Сомнительная дебиторская задолженность - это долги контрагентов, которые не оплачены в срок и не обеспечены гарантиями. А также обязательства, срок исполнения которых еще не истек, но есть основания полагать, что деньги не поступят.

Формировать резерв по сомнительным долгам организация должна, если у нее появилась сомнительная дебиторская задолженность (п. 70 Положения). О том, какая задолженность является сомнительной, разъясняет абзац 2 пункта 70 Положения. Во-первых, это долги контрагентов, которые не оплачены в срок и не обеспечены никакими гарантиями (например, залогом или поручительством). Во-вторых, это обязательства, срок исполнения которых еще не истек, но есть вероятность, что партнеры по ним не расплатятся вовремя.

Если же вы уверены, что в ближайшее время должник рассчитается (к примеру, он прислал вам гарантийное письмо), то создавать резерв по сомнительным долгам вам не придется. Поскольку сам факт просрочки не обязывает формировать такой резерв(письмо Минфина России от 27.01. 2012 № 07-02-18/01).

Обратите внимание

Величину резерва по сомнительным долгам фирма устанавливает самостоятельно. Можно резервировать как всю сумму задолженности, так и лишь ее часть.

Какую сумму включать в резерв - вы решаете самостоятельно в зависимости от финансового состояния должника (абз. 3 п. 70 Положения). Варианты подобных решений прописываются в учетной политике для целей бухучета (п. и ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»). Например, вы можете отчислять в резерв всю сумму дебиторской задолженности. Или же только ее часть.*

Электронный журнал «упрощенка» поможет списать сомнительную «дебиторку»

Форму приказа на списание сомнительной дебиторской задолженности, а также пример его составления вы можете найти на сайте электронного журнала «Упрощенка» http://e.26-2.ru . Войдя на сайт под своим логином и паролем, выберите в верхнем меню раздел «Формы». И в появившейся строке поиска введите фразу «Приказ на списание дебиторской задолженности в бухучете». Программа предложит вам несколько бланков данного приказа, с каждым из которых вы сможете ознакомиться, открыв его. А также скачать документ, нажав на соответствующую кнопку, расположенную в верхнем правом углу.

Резервы по сомнительным долгам отражаются на счете 63. При этом аналитический учет ведется по каждому сомнительному долгу. Начисление резерва отражайте проводкой:

Создан резерв по сомнительным долгам.

Такую же запись делайте и при увеличении резерва (например, если долг по контрагенту вырос).

Если ваш партнер погасил долг, по которому вы прежде создали резерв, уменьшите его на сумму задолженности, сделав запись:

Восстановлен резерв в части погашения дебиторской задолженности.

За счет созданного резерва вы будете списывать, во-первых, те долги, у которых истек срок исковой давности. А во-вторых, другие задолженности, нереальные для взыскания.

Обратите внимание

Списать дебиторскую задолженность можно только после того, как оформлены соответствующие первичные документы: акт инвентаризации задолженности, письменное обоснование причины списания и приказ руководителя.*

Например, обязательства, которые не исполнены из-за того, что должник ликвидирован и суд подтвердил тот факт, что вернуть денежные средства невозможно (п. 77 Положения).

Списание дебиторской задолженности возможно, только если оформлены соответствующие первичные документы: акт инвентаризации задолженности, письменное обоснование причины списания и приказ руководителя. При списании делается запись:

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62 (71, 73, 76…)

Списана безнадежная дебиторская задолженность за счет созданного резерва.

При этом учтите, что использовать резерв можно только в пределах зарезервированных сумм. Поэтому если в течение года сумма затрат на списание долгов превысит размер созданного резерва, разницу отразите в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). И сделайте проводку:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 62 (71, 73, 76...)

Списана безнадежная дебиторская задолженность, не покрытая резервом.

Обратите внимание: списание безнадежного долга не является аннулированием задолженности. Поэтому в течение пяти лет с того момента, как вы списали долг, отражайте его за балансом на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Делается запись:

ДЕБЕТ 007

Отражена списанная дебиторская задолженность.

На заметку

Величину резерва по сомнительным долгам фирма устанавливает самостоятельно. Можно резервировать как всю сумму задолженности, так и ее часть.

В течение этого времени следите за тем, изменилось ли имущественное положение должника, чтобы не пропустить возможность снова обратиться за взысканием с него задолженности.

Пример 1. Создание в бухучете резерва по сомнительным долгам

ООО «Виктория» применяет УСН. 1 ноября 2013 года организация поставила товары ООО «Восток» на сумму 100 000 руб. Деньги за поставленный товар должны были прийти в течение 30 дней после отгрузки. По состоянию на 2 декабря 2013 года оплата от ООО «Восток» так и не поступила. Согласно учетной политике ООО «Виктория»задолженность, не погашенная в срок и не обеспеченная гарантиями, является сомнительной. По ней должен быть создан резерв в полной сумме долга. Фирма формирует только годовую бухотчетность.

При составлении бухотчетности за 2013 год задолженность ООО «Восток» признана сомнительной, поэтому бухгалтер сделал следующую запись 31 декабря 2013 года:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 63

100 000 руб. - создан резерв по сомнительным долгам.

10 января 2014 года ООО «Восток» оплатило половину долга. На эту же дату бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты по отгруженным товарам»

50 000 руб. - поступили деньги от покупателя за поставленные товары;

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»

50 000 руб. - восстановлен резерв в части погашенной дебиторской задолженности.

Определение «Оценочные обязательства» подразумевает обязательство юридического лица с неопределенным сроком исполнения и величиной. Данный термин в области ведения бухгалтерского учета появился совсем недавно. Что касается определения «оценочные резервы», то оно существует уже давно и подразумевает резервный фонд, который создается предприятием для покрытия возможных убытков и рисков.

Организации, работающие по системе упрощенного налогообложения, освобождены от начисления многих видов резервов. Это подтверждается приказом Министерства Финансов РФ от 13.12.2010. К примеру, «упрощенцы» не должны осуществлять начисление резервов на гарантийное обслуживание, оплату отпускных, гарантийный ремонт. В законодательных нормах все эти виды резервов упоминаются как «оценочные обязательства», так как они представляют собой определенную сумму будущих выплат, которые зафиксированы в настоящем времени. Таким образом, предприятия, работающие по УСН, не должны начислять многие типы резервов. В данном случае существует исключение, которое относится к маленьким организациям, входящим в разряд компаний с эмитентами ценных бумаг, которые размещаются публично. По отношению к ним применяются общие правила формирования оценочных обязательств. Это необходимо учитывать, осуществляя ведение бухгалтерского учета.

Виды резервов, которые «упрощенцы» должны начислять

Самым распространенным типом резервов, который должен начисляться предприятиями, работающими по УСН, является резерв по сомнительным долгам. Он необходим для того, чтобы иметь возможность списания безнадежных долгов.

Сюда же относятся резервы под обесценение финансовых вложений и резерв под снижение стоимости материальных ценностей. Начисление всех этих видов резервов необходимо для того, чтобы не было искажения данных бухгалтерской отчетности. Осуществлять подобные операции нужно как минимум один раз в год, во время составления годового бухгалтерского отчета. Данное правило относится ко всем организациям, в том числе и к «упрощенцам», естественно, должны быть необходимые основания для создания резервов. Если штат компании не содержит сотрудника, разбирающегося в данных вопросах, то аутсорсинговые компании предлагают налоговое и бухгалтерское обслуживание подобного рода.

Санкции, применяемые при отсутствии начислений резервов

В связи с тем, что резервы представляют собой корректирующую величину, они не показываются отдельно в балансе. Как правило, постановка бухгалтерского учета предполагает уменьшение на их сумму определенной задолженности либо актива. Поэтому получить информацию о начислении тех или иных резервов сотрудники налоговой инспекции смогут лишь в том случае, если ознакомятся с пояснениями к отчетам либо бухгалтерскими регистрами.

Также сюда относятся случаи выездных проверок. Однако даже в подобных ситуациях имеют место санкции лишь в том случае, если одна из строк отчета не соответствует действительности хотя бы на 10%. За подобные нарушения предусмотрен штраф директору или бухгалтеру в размере от 2-х до 3-х тысяч рублей. Но, как показывает практика, если организация своевременно сдает отчетность и выплачивать налоги, инспекторов редко беспокоит то, создает фирма резервы или нет.

Создание резерва по сомнительным долгам

Формирование резерва по сомнительным долгам необходимо лишь в том случае, если у предприятия появилась сомнительная задолженность (долги контрагентов, не выплаченные в срок, а также та задолженность, которая, возможно, не будет выплачена). Данная величина устанавливается предприятием самостоятельно и отражается на счете 63. Само начисление резерва отражается следующей проводкой:

ДЕБЕТ 91, КРЕДИТ 63, что означает создание резерва по сомнительным долгам. Эта же запись используется в случае увеличения долга по контрагенту. В случае погашения долга сумма уменьшается, при этом бухгалтер должен сделать следующую запись:

ДЕБЕТ 63, КРЕДИТ 91 (субсчет «Прочие доходы»), что означает восстановление резерва за счет погашенной задолженности.

Созданный резерв позволят списывать долги с истекшим сроком исковой давности, а также те, взыскание которых не представляется возможным. Перед списанием «дебиторки» обязательно должны быть оформлены необходимые документы, к которым относится письменное обоснование причины списания, акт инвентаризации и др.

В данном случае делаются следующие записи:

• ДЕБЕТ 63, КРЕДИТ 62, что означает списание задолженности за счет резерва;
• ДЕБЕТ 91, КРЕДИТ 62, что означает списание безнадежной задолженности, которая не покрывается резервом;
• ДЕБЕТ 007, что означает отражение списания дебиторской задолженности.

Создание резерва под обесценение финансовых вложений

Согласно законодательным нормам, предприятие должно осуществлять проверку всех своих финансовых вложений, по которым нет определения их реальной рыночной стоимости, на предмет обесценения. К примеру, если на дату предоставления отчета учетная стоимость вложений значительно выше расчетной стоимости, это может свидетельствовать о том, что в будущем возможно серьезное повышение расчетной стоимости. Именно для подобных случаев организация должна образовывать резерв под обесценивание вложения. Он создается на сумму разницы между расчетной и учетной стоимостью.

В данном случае используется счет 59: ДЕБЕТ 91, КРЕДИТ 59. В случае выбытия вложения, по которому было применено создание резерва, и в случае уменьшении суммы созданного резерва используется следующая проводка: ДЕБЕТ 59, КРЕДИТ 91.

Формирование резерва под снижение стоимости производственных запасов и материальных ценностей

Данный резерв необходимо создавать тем компаниям, которые являются владельцами материалов, готовой продукции, сырья и других материально-производственных запасов. Создается этот вид резерва в случае существенного снижения стоимости ценностей или их устаревания. В данном случае потребуется расчет рыночной стоимости, также основанием для создания резерва должны стать документы, подтверждающие ее значительное снижение.

Резерв под снижение стоимости материальных ценностей отражается при помощи следующих проводок:

ДЕБЕТ 91, КРЕДИТ 14, что означает создание резерва под снижение стоимости;

ДЕБЕТ 14, КРЕДИТ 91, что означает восстановление резерва.

Второй тип проводки используется в том случае, если стоимость ценностей не уменьшилась, а наоборот, увеличилась.