≡× МЕНЮ

• Постройки
• Отделка
• Кладка
• Раствор
• Расчет

Управленческий учет по бух счетам. План счетов управленческого учета и планирование

Методы организации получения информации для управления. Учет результатов
В условиях крупных предприятий со сложной структурой, учетная информация становится главным ориентиром при принятии необходимых управленческих решений. Специалистами нашей организации разработан рабочий План счетов управленческого учета, не имеющий аналогов в России.
Счета управленческого учета составляют самодостаточную группу счетов и вынесены за рамки общего бухгалтерского, т.е. финансового учета. Они являются оригинальной разработкой нашей фирмы и позволяют отражать на счетах сметно-бюджетные и фактические данные, получая отклонения в виде сальдо в режиме реального времени.
При создании рабочего Плана счетов управленческого учета мы исходили из следующего:
В рамках реформирования бухгалтерского учета создаются отдельные направления: финансовый, управленческий и налоговый учет, каждый из которых выполняет свои функции. Финансовый учет должен быть прозрачным и понятным стороннему пользователю информации и по возможности в нем следует избегать нагромождения аналитической управленческой информации. Управленческая информация должна быть закрытой как для стороннего пользователя, так и для участника управления, если она не требуется ему в конкретных условиях. Он не имеет доступа к данной информации. Налоговый учет проектируется в соответствии с предписаниями Налогового кодекса РФ в комплексе с финансовым учетом.
В финансовом учете при очень детальной аналитике и с ис-пользованием элементов внесистемного сбора информации можно добиться определенного качества выходной информа-ции для управления. Однако, во-первых, увеличиваются тру- дозатраты персонала на обработку информации, получаемой на счетах финансового учета и внесистемно; во-вторых, фи-нансовый учет недостаточно оперативен, выдает учетные дан-ные в лучшем случае за месяц и не обеспечивает необходимой конфиденциальности.
Любые изменения в законодательстве, требующие внесения изменений в учетную политику и рабочий план счетов финансового учета организации, приводят к сбою или потере информации для управления, в то время как автономный план счетов управленческого учета сможет работать в заданном режиме, независимо от изменений учетной политики и счетов финансового учета.
Трансферт учетной информации в подсистемах (финансового и управленческого учета) осуществляется через так называемые «отражающие счета». В подсистеме «управленческий учет» учет ор-ганизуется исходя из специфики предприятия и потребности в информации в различных разрезах: видов выпускаемой продукции и оказываемых услуг, элементов затрат, центров ответственности и т.д. С этой целью выделены:
Группа счетов для учета затрат центров финансовой ответственности. Составляются справочники по видам потребляемых в производстве материалов, топлива, по видам начислений и т.д. Здесь фактически осуществляется контроль за прямыми и накладными расходами.
Калькуляционные счета. Внутри центра ответственности затраты распределяются по видам выпускаемой продукции, переделам, заказам, иным калькуляционным объектам. Здесь же все производства классифицируются на основное, вспомогательное и обслуживающее. Обеспечивается информация для любых методов калькулирования.
Группа счетов для учета выпуска продукции и продаж в разрезе видов выпускаемой продукции. С помощью кодов выпуск продукции подразделяется на продукцию, которая пойдет на реализацию (эта информация отражается на счетах «Продажи»), и продукцию, которая будет потреблена другими центрами ответственности (эта информация отражается на кальку-ляционных счетах других центров ответственности для фор-мирования полной себестоимости).
Капитальные вложения в разрезе затрат по видам работ и способу проведения строительно-монтажных работ по каждому центру ответственности.
Прибыли от каждого вида выпускаемой продукции в разрезе центров ответственности.
Операционные доходы и расходы в разрезе центров ответ-ственности.
Чрезвычайные доходы и расходы в разрезе центров ответственности.
В других разрезах по желанию заказчика.
Необходимо отметить, что план счетов достаточно универсален и гибок и может быть подстроен под любые изменения и на получение любой информации. Получение информации управленческого учета может быть организовано на счетах раздела III Плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного Министерством фи-нансов РФ 31 октября 2000 г. Концептуальные разработки и прикладные методики управленческого учета по действующему плану счетов, рекомендованному Минфином РФ, имеются и по выбору заказчика могут быть предложены, адаптированы и внедрены в любой организации.
Учет с применением счетов финансового и управленческого учета не приведет к увеличению трудозатрат учетного персонала, так как записи в управленческом учете транслируются в финансо-вый учет при составлении финансовой отчетности. Этот механизм является дополнительным инструментом контроля учетных записей и формирования конфиденциальной информации в закрытом режиме на основе единой базы первичных данных.
В Плане счетов предусмотрена группа счетов для агрегирования информационных показателей центров ответственности, так как каждый уровень управления должен получать информацию пригодную для управления. Например, отчетность в разрезе низовых центров ответственности полезна начальникам цехов, участков, отделов. Однако такая детализация является излишней для высшего руководства организации.
Большим преимуществом Плана счетов управленческого учета перед другими учетными системами является то, что на счета вво-дятся плановые показатели деятельности центров ответственности.
Это позволяет в режиме текущего времени увидеть отклонения в абсолютном и процентном выражении непосредственно по сальдо счетов управленческого учета.
Нужно отметить, что предлагаемый План счетов управленческого учета может быть реализован практически на базе любого программного продукта, он экономичен, т.е. не требует приобретения дорогостоящего отдельного пакета программ управленческого учета. Круг решаемых вопросов гораздо шире предлагаемых стандартных программ управленческого учета: склад, поставщики и т.д.
Преимущества применения счетов для управленческого учета
Бухгалтерские счета, применяемые в обособленной системе для управленческого аналитического учета, как свидетельствует наш опыт их внедрения:
создают завершенную информационную структуру, позволя-ющую получать внутреннюю управленческую информацию с достоверностью и точностью, присущими бухгалтерскому учету, но в закрытом режиме, по сути, заменяя бухгалтерский учет во внутрифирменном управлении;
дисциплинируют исполнителей и получателей (линейных менеджеров) внутренней управленческой информации, исключают децентрализованный учет на местах, чреватый ошибками и неточностями, что является нежелательным, прежде всего при получении финансовой информации;
позволяют накапливать информацию на счетах аналитического управленческого учета в режиме реального времени с отра-жением отклонений от планово-бюджетных показателей, что повышает оперативность контроля и управления;
на аналитических счетах управленческого учета плановые дан-ные отражаются наряду с фактическими путем бухгалтерских проводок на счетах, что повышает внутреннюю дисциплину планирования, исключает необоснованные изменения бюд-жетов и смет ЦФО;
позволяют оперативное агрегирование решающих показателей для высшего руководства и упорядоченное представление информации на все уровни управления;
структура счетов выступает как основополагающий стержень, консолидирующий всю систему управленческого учета, не нарушая ее необходимой гибкости и оперативности.

В управленческом плане счетов объединены несколько классификаторов и кодификаторов управленческого учета, разработанных на предприятии. На основе этого плана регистрируются все хозяйственные операции, производимые предприятием. Группировка счетов и разработка аналитики по счетам производятся в зависимости от объектов учета и форматов управленческой отчетности. За основу нумерации счетов может быть принята кодировка счетов по МСФО или национальным стандартам бухгалтерского учета.

В рассматриваемом холдинге для управленческого и бухгалтерского учета существует единый план счетов, но с максимально возможной детализацией. Так, например, данные о складских расходах, затратах, связанных с поставкой товара, доставкой продукции клиентам, группируются в общей сложности по пятидесяти счетам. С одной стороны, детальная аналитика позволяет накапливать статистический материал для анализа по каждому принципиальному виду расходов, что необходимо для принятия правильных управленческих решений. С другой стороны, есть возможность группировать счета «низшей детализации» в более крупные группы расходов для целей бухгалтерского или налогового учета.

Такая гибкая организация структуры счетов позволяет вести весь учет на едином информационном поле проводок и избегать ошибок, возникающих из-за двойного учета информации.

Важными факторами, влияющими на построение управленческого плана счетов предприятия, являются:

· взаимосвязь управленческого, финансового и налогового учета;

· специфика производства (массовое, позаказное и пр.);

· способ ведения оперативного учета.

Как правило, при разработке плана счетов управленческого учета сразу же устанавливаются типовые проводки, отражающие хозяйственные операции по основным объектам управленческого учета. Это существенно облегчает и стандартизирует работу специалистов, занимающихся ведением управленческого учета.

Пример создания управленческого плана счетов

Номер счета в управленческом плане счетов компании состоит из кода ЦФО, уникального номера управленческого счета, используемого при классификации объектов в управленческом учете, и субсчета, соответствующего счету бухгалтерского плана счетов. В табл. 4 (см. Приложение А), представлена выдержка из управленческого плана счетов компании для центра финансовой ответственности «Администрация управляющей компании» (код ЦФО -- 100101).

Рассмотрим структуру номера счета на примере. Счет 100101-111201-51 «Расчетные счета» состоит из шестизначного кода ЦФО (100101), шестизначного номера счета управленческого учета (111201) и субсчета (51). Формирование кодов ЦФО мы уже разбирали, а субсчет 51 -- это номер счета из бухгалтерского плана счетов, соответствующий расчетному счету. Рассмотрим, по каким принципам сформированы шестизначные номера счета управленческого учета.

Первая цифра номера управленческого плана счетов характеризует все объекты учета как активы и пассивы, в данном случае «1» -- активы («2» -- пассивы). Вторая цифра указывает на вид активов: «1» -- текущие активы («2» -- внеоборотные активы). Третья цифра -- вид активов внутри предыдущей группы: «1» -- денежные средства («2» -- краткосрочные финансовые вложения, «3» -- расчеты с дебиторами и т. д.). Четвертая цифра характеризует объекты учета внутри группы «Денежные средства»: «2» -- денежные средства на счетах в банках («1» -- касса). Последние две цифры являются порядковыми номерами для подразделов, входящих в объект учета «Денежные средства на счетах»: «01» -- расчетные счета («02» -- валютные счета, «03» -- переводы в пути).

Каждый счет в управленческом плане счетов характеризуется уровнем детализации (см. табл. 5 в Приложении А). Переход к более высокому уровню детализации осуществляется путем последовательного обобщения информации по более низким уровням. При этом цифры в номере счета, характеризующие более низкие уровни детализации, заменяются на «0». Например, 111201 -- «Расчетные счета» (7 уровень), 111200 -- «Денежные средства на счетах в банках» (6 уровень), 111000 -- «Денежные средства» (5 уровень), 110000 -- «Текущие активы» (4 уровень), 100000 -- «Активы» (3 уровень).

Применение такой методики описания объектов учета позволяет создать систему вложенных объектов учета с высокой степенью детализации.

Каждый счет управленческого учета должен описывать объект учета как можно более подробно. Это связано с тем, что в разных службах одними и теми же терминами могут называть разные показатели и на выяснение истины тратится время. Именно поэтому целесообразно создавать некий глоссарий терминов, используемых в управленческом учете, и утверждать его вместе с рабочим планом счетов, чтобы подчиненные понимали, например, что подразумевается под термином «Кредиторская задолженность».

Переход российской экономики на рыночные отношения потребовал активного и последовательного внедрения в систему управления новейших достижений в организации учета и информационных технологий. В этих условиях неизмеримо возросла роль бухгалтерского учета, поскольку сейчас требуется не только соизмерять произведенные затраты с полученными доходами, но и исполнять мероприятия по эффективному использованию каждого вложенного рубля в производственную, финансовую и инвестиционную деятельность организаций. В режиме постоянной инфляции и жестких рыночных отношений (конкуренции) работа организаций в России сопряжена со значительными предпринимательскими и финансовыми рисками. В этих условиях учет в организациях становится не только важнейшим и единственным пока источником сверх важной информации, но и главным инструментом планирования и прогнозирования деятельности . Необходимость привлечения к управлению предприятием в первую очередь специалистов, руководителей и менеджеров всех уровней на первое место выводит значение подсистемы управленческого учета.

Управленческий учет - интегрированная система внутреннего управления предприятием, представляющая информацию о затратах и результатах деятельности как всего предприятия, так и его отдельных структурных подразделений, предназначенную для принятия оперативных и стратегических управленческих решений.

Управленческим учетом называется система, обеспечивающая руководителей и специалистов предприятия производственной информацией для принятия эффективных решений и обеспечивающая пользователей необходимой информацией для оценки деятельности предприятия.

Управленческий учет - это инструмент, позволяющий предприятию: повысить прозрачность финансовых потоков; оперативно реагировать на изменения окружающей среды; контролировать возможные риски; объективно оценивать свой бизнес; принимать своевременные обоснованные решения на основе управленческих данных.

Управленческий учет является существенным элементом системы управления предприятием. Характеризуя сущность управленческого, следует отметить его важнейшую особенность - управленческий учет связывает процесс управления с учетным процессом. Управленческий учет выступает составной частью информационной системы предприятия. Эффективность управления производственной деятельностью обеспечивается информацией о деятельности структурных подразделений, служб, отделов предприятия. Управленческий учет формирует такую информацию для руководителей разных уровней управления внутри предприятия с целью принятия ими оптимальных управленческих решений.

Задачи управленческого учета:

обеспечение менеджмента информацией для контроля над целесообразностью хозяйственных операций, за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными на предприятии положениями, нормативами и сметами;

предотвращение вероятности отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации;

выявление внутрихозяйственных резервов;

обеспечение финансовой устойчивости предприятия.

В связи с этим можно отметить, что основной целью управленческого учета является предоставление руководству организации полного комплекса плановых, прогнозных и фактических данных о функционировании предприятия как экономической и производственной единицы (включая представление данных по предприятию в целом, а также в разрезе структурных и производственных подразделений, центров затрат и прибылей) в целях обеспечения возможности принимать экономически взвешенные управленческие решения.

Методы и способы управленческого учета:

Методом управленческого учета называется совокупность различных приемов и способов, посредством которых отражаются объекты управленческого учета в информационной системе предприятия. Метод управленческого учета состоит следующих элементов: документирование, инвентаризация, оценка, группировка и обобщение, контрольные счета, планирование, нормирование, лимитирование, анализ и контроль.

Организация системы управленческого учета:

выявление функций и взаимосвязей структурных подразделений (составление организационно- производственной схемы);

разработка стандартов рабочего места, включая составление должностных инструкций;

подбор специалистов соответствующей квалификации;

составление программы подготовки и переподготовки кадров;

организация технического и финансового обеспечения, в том числе, обеспечение информационными технологиями.

законом не регламентирован и является техническим инструментом для аналитики хозяйственной деятельности компании. О методах разработки рассказывается в нашей статье.

Зарубежный опыт составления плана счетов

В условиях развития экономики и усиления конкуренции руководителям российских компаний необходимо оперативно реагировать на динамичную конъюнктуру рынка. С целью постановки и оптимизации процессов управления приходится изменять внутренние устои предприятия путем внедрения более детальной и глубокой аналитической отчетности.

Формирование необходимых отчетов возможно вручную или автоматизированно, с использованием специализированного программного обеспечения.

Основным инструментом для проведения анализа является разработка плана счетов управленческого учета .

Законодательно не закреплено никаких НПА, регламентирующих порядок работы с этим документом. Поэтому руководитель финансового отдела, например финансовый директор или главный бухгалтер, создает его самостоятельно.

За основу зачастую берутся зарубежные системы, такие как GAAP или IFRS. Как такового единого плана счетов у них нет. Но иностранные компании используют различные унифицированные системы, подстраивая учет под собственные нужды. Например:

В каждой группе счета разбиваются на подгруппы с более широкой аналитикой. Данный метод пока не сильно распространен в РФ, так как имеет недостатки:

• непривычный для других сотрудников набор счетов, который приходится изучать;
• создание специального интерфейса в программном обеспечении, что ведет к дополнительным расходам.

Более удобным и привычным вариантом является разработка плана счетов управленческого учета на базе РБСУ.

Интегрированная система управленческого плана счетов

При выборе данного метода управленческий учет объединяется с бухгалтерским и ведется на базе единого плана счетов. При этом к привычным затратным счетам (20, 23, 25, 26, 44) добавляется более расширенная аналитика. Учет ведется методом двойной записи.

Плюсы данного решения:

• Простота и наглядность хозяйственных операций компании для любого пользователя.
• Возможность избежать дополнительных трудовых и временных затрат на введение управленческих аналитик. Вся информация вносится единовременно и в бухгалтерский, и в управленческий учет на основании первичных документов.

Из недостатков можно отметить:

• Отсутствие оперативности. Данный недостаток связан с тем, что бухгалтерский учет ведется на основании первички, которая не всегда поступает своевременно. Например, документы на аренду или коммуналку могут прийти через 10-12 дней. А управленческий учет требует оперативности. Способы решения данной проблемы будут рассмотрены ниже.
• Отсутствие возможности единовременного ведения бухгалтерского и управленческого учета, например по организационным или техническим причинам.

Прежде чем приступать к разработке дополнительных аналитик, необходимо выяснить у руководства компании, какие конкретно разрезы информации их интересуют.

После составляется список возможных аналитических связок по основным объектам управления. Аналитики могут быть линейными и иерархичными с привязкой к конкретной затрате, хозяйственной операции, контрагенту, сотруднику, виду выпускаемой или продаваемой продукции и проч.

Прежде всего аналитический учет используется для анализа понесенных затрат компании. Его необходимо создать таким образом, чтобы была возможность сравнивать затраты по временным периодам, подразделениям, а также анализировать потребленные отделами или филиалами ресурсы.

При вводе данных в программу бухгалтеру нужно отражать все операции более детально.

Пример

Руководитель отдела продаж был направлен в командировку для проведения переговоров с покупателем ООО «Альфа» о поставке продукта А. По возвращении он представил авансовый отчет в бухгалтерскую службу с приложением первички о произведенных расходах: на проезд — 3 500 руб., на проживание —7 800 руб., суточные —4 600 руб. и т. д.

При разноске авансового отчета бухгалтеру необходимо будет указать дату совершения расходов, а также отразить следующие данные:

		Аналитика 1	Аналитика 2	Аналитика 3	Аналитика 4
Дебет	Сумма	Операция	Место возникновения затрат	Контрагент	Продукция
		Проезд	Отдел продаж	ООО «Альфа»	Продукт А
		Суточные	Отдел продаж	ООО «Альфа»	Продукт А
		Проживание	Отдел продаж	ООО «Альфа»	Продукт А

План счетов управленческого учета необходимо подстроить под бюджетную разноску. Современные программные продукты позволяют вести аналитику затрат по статьям бюджета, то есть данные группируются не только по счету, но и по статье. Такой подход позволяет оперативно отследить план-фактные расхождения.

Управленческий учет на базе субсчетов

Если с затратами удобнее использовать расширенную аналитику, то в разрезе активов, а также выручки и себестоимости проще ввести дополнительные субсчета.

• 01.101 — земельные участки;
• 01.102 — капитальные вложения в земельные участки;
• 01.103 — сооружения;
• 01.104 — машины, транспортные средства;
• 01.105 — оборудование;
• 01.106 — скот и т. д.

В отношении выручки и себестоимости в БПС утверждены 90-е счета, в план счетов управленческого учета можно включить субсчета, отражающие продажу конкретного товара или операции по импорту (экспорту).

Например, компания реализует несколько видов продукции, а также занимается грузоперевозками:

• 90.101 — реализация продукта А;
• 90.102 — реализация продукта Б;
• 90.103 — грузоперевозки.

Себестоимость продукции также распределяется в соответствии с субсчетами:

• 90.201 — себестоимость продукта А;
• 90.202 — себестоимость продукта Б;
• 90.203 — себестоимость грузоперевозок.

Также к субсчетам можно привязывать дополнительные аналитики. Например, при экспорте можно сделать географическую разбивку:

• 90. 101 — реализация в России;
• 90.102 — реализация в страны СНГ, дополнительная аналитика — Белоруссия (Армения, Казахстан и проч.);
• 90.103 — реализация в страны Европы, дополнительная аналитика — Германия (США, Франция и т. д.).

После разработки управленческого плана счетов, утверждения и внесения в программу необходимых справочников и реквизитов необходимо разработать единую методологию учета и спустить ее в филиалы и обособленные подразделения компании.

ВАЖНО! Пользователи плана счетов управленческого учета на местах должны использовать единый алгоритм отражения аналитических данных в программном обеспечении.

В компаниях, имеющих филиалы или обособленные подразделения (далее — ОП) на отдельном балансе взаиморасчеты между головным и выделенным подразделением учитываются на 79-м счете. В результате возникает как бы двухуровневая структура учета: свой учет ведется и в головной фирме, и в филиалах. Например, центр оплатил поставщику за товар, поставленный в филиал. Чтобы передать данную оплату в ОП, нужно зафиксировать ее по дебету 79 и сопроводить документом авизо. Подразделение же приходует ТМЦ, используя кредит 79. Таким образом, счет 79 является зеркальным: операции, проводимые по дебету в головной компании, отражаются по кредиту в филиале и наоборот. Так как суммы всегда одинаковы, в балансе данные обороты не учитываются.

Аналогичным образом строится учет внутренних операций в холдингах, состоящих из нескольких юридических лиц. Для составления консолидированной отчетности в целом по холдингу необходимо исключить внутригрупповые операции. Для этого также целесообразнее использовать транзитный 79-й счет.

Рассмотрим на примере. Для наглядности пример рассмотрен без учета налогов.

Пример

Три компании — ООО «Ассорти-экспресс», ТД «Ассорти» и «Ассорти-Юг» — входят в группу компаний «Ассорти» под единым управлением. ТД импортирует товары из Италии для дальнейшей реализации в РФ. «Экспресс» и «Юг» продают эти ТМЦ в регионах.

ТД закупил партию макаронных изделий стоимостью 100 000 руб. и продал ее холдинговым компаниям с минимальной наценкой: 53 000 руб. — «Экспрессу» и 55 000 — «Югу». Доставка составила 1 000 — «Экспресс» и 2 000 — «Юг».

Компания «Экспресс» реализовала свою партию макарон конечному покупателю за 75 000 руб., а фирма «Юг» — за 82 000 руб.

Проводки

ТД «Ассорти»

Дт 41 Кт 60 — 100 000 руб. — закуплена партия макарон.

Дт 79.1 (аналитика «Экспресс») Кт 90.101 (макароны, Италия) — 53 000 руб. — реализация.

Дт 90.201 (макароны, Италия) Кт 41 — 50 000 руб.— списание себестоимости.

Дт 79.2 (аналитика «Юг») Кт 90.101 (макароны, Италия) — 55 000 руб. — реализация.

Дт 90.201 (макароны, Италия) Кт 41 — 50 000 руб. — себестоимость.

ООО «Ассорти-Экспресс»

Дт 41 Кт 79 (ТД) — 53 000 руб. — поступление ТМЦ.

Дт 62 Кт 90 — 75 000 руб. — реализация конечному потребителю.

Дт 90 Кт 41 — 53 000 руб. — себестоимость.

ООО «Ассорти Юг»

Дт 41 Кт 79 (ТД) — 55 000 руб. — поступление ТМЦ.

Дт 62 Кт 90 — 82 000 руб. — реализация.

Дт 90 Кт 41 — 55 000 руб. — себестоимость.

При составлении консолидированной отчетности обороты по счету 79 не учитываются, поэтому общий отчет по холдингу будет выглядеть так:

Показатели	ТД «Ассорти»	«Ассорти-Экспресс»	«Ассорти-Юг»	Итого группа
Выручка
Себестоимость
Валовая прибыль
Коммерческие расходы
Прибыль/убыток от сделки				54 000

Как решить проблему оперативности в управленческом учете?

Для эффективного управления компанией руководству необходимо оперировать актуальными и оперативными данными. Для этого нужно закрывать период не один раз в месяц, а, например, каждые 2-3 дня. Но на практике бухгалтерский учет не отличается скоростью отражения данных. Это обусловлено тем, что первичные учетные документы могут поступить в бухгалтерскую службу через несколько дней после совершения операции.

Финансисты для решения данной проблемы предлагают использовать нормативы ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства…», то есть начисление без первичных документов с использованием счета 96 «Резервы предстоящих расходов». При этом первичным документом может выступать бухгалтерская справка с визой руководителя бухгалтерской службы.

Пример

Компания ООО «Ритейл» занимается предоставлением услуг сотовой связи. Имеет филиальную сеть по городам России, а также розничные магазины, предназначенные для реализации сим-карт и сопутствующих товаров. Чтобы провести детальный анализ расходов на гарантийный ремонт товаров, все подобные расходы собирались на отдельную статью затрат 44 «Гарантийный ремонт». За 2015 г. по данной статье собралось 98 460 руб. на 15 случаев. В мае 2016 г. было возвращено 2 телефона на гарантийное обслуживание. Поскольку данные по этим затратам поступают с задержкой, бухгалтерия вносит их как оценочные обязательства последним числом месяца. 15.06.2016 поступили документы от поставщика услуг по ремонту на сумму 16 357 руб. (в т. ч. НДС 2 495,14 руб.).

Проводки выглядят следующим образом:

Дата	Дебет	Кредит	Расчет	Сумма		Документ
31.05.2016			98 460 / 15 × 2		Начислены оценочные обязательства по гарантийному ремонту 2 телефонов	Бухгалтерская справка
15.06.2016				13 861,86	Услуги ремонта отражены в составе расходов	Акт выполненных работ
15.06.2016				2 495,14	Учтен входящий НДС	Счет-фактура
15.05.2016			13 861,86 - 13 128		Доначислены затраты

При этом в программу может вноситься дополнительная аналитика, например наименование филиала, контрагента, адрес розничной точки, модель телефона и др.

Итоги

Правила создания плана счетов управленческого учета законодательно не закреплены, и финансовый руководитель разрабатывает документ самостоятельно. Он может быть очень гибким и подстраиваться под нужды конкретной организации. При этом важно придерживаться единой методологии учета во всех подразделениях и филиалах.

В Плане счетов бухгалтерского учета, утвержденном при­казом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, существенной кор­ректировке подвергся раздел III «Затраты на производство». Из него исключены некоторые счета, что создало новую группу сво­бодных счетов.

Инструкция по применению Плана счетов рекомендует исполь­зовать счета 20-29 для группировки расходов по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также для исчисления себе­стоимости продукции (работ, услуг), а счета 30-39 - для учета расходов по элементам. Взаимосвязь учета расходов по статьям и элементам осуществляется с помощью специально открываемых отражающих счетов-экранов. Состав и методику использования счетов 20-39 при таком варианте учета организация устанавливает исходя из особенностей деятельности, структуры, методов управле­ния на основе рекомендаций Минфина России.

Специалисты полагают, что это позволит выделить счета управ­ленческого учета, хотя методических рекомендаций Минфин Рос­сии пока не опубликовал. Видимо, они появятся нескоро, но неко­торые авторы уже предлагают систему счетов управленческого учета, включающую многие счета, предназначенные для финансового учета, но со «звездочкой».

Один из авторов статьи еще в 1992 г., комментируя в печати утвержденный тогда План счетов, предлагал такую двухкруговую систему с применением одинаковых счетов со штрихом и без штри­ха. Однако эти предложения остались невостребованными.

Использование одних и тех же счетов для финансового и уп­равленческого учета с одинаковыми номерами бесперспективно, так как бухгалтерский учет - это знаковая система. Применение од­них и тех же знаков счетов и в финансовом, и в управленческом учете вносит путаницу в кодировку и корреспонденцию счетов. Следует подумать об иных подходах, тем более, что в новом Плане счетов для этих целей оставлены свободные номера счетов с 30 по 39. Их нужно разумно использовать. Тем более, что инструк­ция по применению Плана счетов разрешает самим организациям определять состав и методику использования счетов 20-39.

Рассмотрим некоторые из возможных вариантов подхода к дан­ному вопросу.

1. Первый вариант плана счетов управленческого учета.

Счета управленческого и финансового учета, отражающие зат­раты на производство, ведутся в единой системе бухгалтерского учета без обособления калькуляционных счетов в систему управ­ленческого учета. Российские специалисты по учету привыкли ра­ботать с единым планом счетов. Данный вариант им легче при­нять. Полагаем, что для средних и не очень малых предприятий такой вариант будет предпочтительным.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расхо­ды организации» (ПБУ 10/99), утвержденным приказом Минфина России от 06.05.99 № ЗЗн, расхо­ды по обычным видам деятельности, т. е. по тем из них, по кото­рым реализация продукта отражается через счет 90 «Продажи», формируются по следующим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амор­тизация, прочие затраты. Для учета каждого элемента, как и в международной практике, теперь появилась возможность вести от­дельный счет бухгалтерского учета.

В разделе III Плана счетов можно открыть следующие счета: 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «От­числения на социальные нужды», 33 «Амортизация», 34 «Прочие затраты», 37 «Отражение общих затрат». Вводить эти и другие счета в раздел III Плана счетов можно, поскольку инструкция по применению Плана счетов разрешает организациям устанавливать состав счетов именно в данном разделе.

По дебету счета 30 «Материальные затраты» в корреспонден­ции со счетами 10 «Материалы», 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей», 60 «Расчеты с поставщиками и подряд­чиками» отражается стоимость израсходованных на производство материалов, покупной энергии, выполненных сторонними организа­циями работ промышленного характера, материальной составляю­щей других расходов в корреспонденции с соответствующими сче­тами. К счету 30 открывают субсчета по видам и направлениям материальных затрат.

По дебету счета 31 «Затраты на оплату труда» в корреспон­денции со счетами 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 96 «Резерв предстоящих расходов и платежей» отражаются суммы начисленной заработной платы, включая любые формы премирова­ния и любые иные формы оплаты труда персонала организации, втом числе высшего управленческого персонала. На данном счете также начисляют различные социальные выплаты за счет средств организации, которые не могут быть списаны в дебет счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». В дебет данного счета относятся также начисления в резервы предстоящей оплаты отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выс­лугу лет и др. К этому счету необходимо вести субсчета, характе­ризующие виды и направления начислений на оплату труда.

По дебету счета 32 «Отчисления на социальные нужды» в кор­респонденции со счетом 69 «Расчеты по социальному страхова­нию и обеспечению» отражаются суммы, начисленные для форми­рования пенсионного фонда и других аналогичных фондов соци­альной защиты. Если отчисления на социальные нужды приобре­тают форму социального налога, то счет 32 корреспондирует с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Предстоящие социальные выплаты, которые раньше осуществляли за счет фонда потребления или так называемой «прибыли, остающейся в распо­ряжении организации», по решению собственника или его пред­ставителей (совет директоров и т. п.) начисляют по дебету счета 32 в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих рас­ходов». К счету 32 необходимо вести субсчета по видам отчисле­ний на социальные нужды.

По дебету счета 33 «Амортизация» в корреспонденции со сче­тами 02 «Амортизация основных средств», 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов» отражают рас­ходы организации на амортизацию, начисленные в соответствии с принятыми ею методами и нормами амортизации.

По дебету счета 34 «Прочие затраты» в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Рас­четы с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебитора­ми и кредиторами», 79 «Внутрихозяйственные расчеты» и другими счетами отражают расходы, которые не нашли отражения на дру­гих счетах по учету расходов по экономическим элементам, так как они не относятся ни к одному из этих элементов. Ведение субсчетов обязательно, так как расходы, отражаемые на счете, слиш­ком разнородны.

Ежемесячно счета по учету элементов затрат закрывают в дебет отражающего счета 37 «Отражение общих затрат» записью:

Д-т сч. 37 «Отражение общих затрат»;

К-т сч. 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «Отчисления на социальные нужды», 33 «Амор­тизация», 34 «Прочие затраты».

Собранные на счете 37 суммы распределяют между калькуля­ционными счетами и записывают в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепро­изводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», а также в дебет сче­та 44 «Расходы на продажу».

Здесь может возникнуть вопрос зачем две группы счетов по учету расходов, если всегда обходились одной? Предложенный вариант вытекает из требования п. 8 ПБУ 10/99, в котором сказа­но, что при формировании расходов по обычным видам деятель­ности должна быть обеспечена их группировка по элементам. Для целей управления организуется учет расходов по статьям затрат, перечень которых организация устанавливает самостоятельно. Пере­чень элементов расходов строго определен, а перечень калькуляци­онных статей каждая организация устанавливает самостоятельно.

2. Второй вариант плана счетов управленческого учета.

Основывается на выделении счетов 20 - 29 по учету затрат на производство в самодостаточную систему счетов управленческого учета, отделенную от системы других синтетических счетов бухгал­терского учета. Для этого к имеющимся счетам необходимо до­бавить специальный отражающий счет 27 «Распределение общих затрат», зеркально противоположный счету 37 «Отражение общих затрат».

Как и в первом варианте, все расходы по обычным видам дея­тельности в бухгалтерском учете группируют на счетах 30 - 34 по элементам затрат. Ежемесячно эти счета закрывают в дебет счета 37 «Отражение общих затрат», как было показано на схеме 1. Одновременно те же суммы расходов записывают по кредиту дру­гого отражающего счета 27 «Распределение общих затрат» в кор­респонденции со счетами 20 «Основное производство», 23 «Вспо­могательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производ­ства и хозяйства».

На счетах 20, 23, 29 отражают прямые затраты на производство в аналитическом разрезе по подразделениям (местам возникнове­ния затрат), что обеспечивает контроль за отклонениями от норм или от нормативных (запланированных) затрат.

На счете 25 группируют производственные накладные расходы по сметам производственных подразделений (филиалов, цехов, уча­стков и т. п.) и контролируют отклонения фактических расходов по статьям смет.

На счете 26 группируют общие управленческие накладные рас­ходы для контроля за соблюдением смет по филиалам, управлен­ческим подразделениям и другим центрам ответственности (местам возникновения затрат). На отдельном субсчете к счету 26 группи­руют коммерческие и другие расходы на продажу для детального учета и контроля соблюдения смет соответствующими коммерче­скими и торговыми подразделениями.

Счета 25, 26 ежемесячно закрывают, списывая собранные на них суммы в дебет счетов 20, 23, 29, на которых таким образом обеспечивается возможность калькулирования сокращенной и пол­ной производственной себестоимости продукции (работ, услуг), даже с учетом коммерческих расходов. К счетам 20, 23, 29 следует вес­ти по крайней мере по два субсчета: 1 «Остатки незавершенного производства» и 2 «Калькулируемые расходы за отчетный пери­од». В конце отчетного года калькулируемые расходы на этих счетах закрывают записью:

Д-т сч. 27 «Распределение общих затрат»;

К-т сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогатель­ные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

При необходимости получить более подробную и полную ин­формацию для управления затратами и себестоимостью на счетах управленческого учета организуется требуемый для этого анали­тический учет.

Чтобы обеспечить баланс в системе счетов бухгалтерского уче­та (после отделения от нее счетов управленческого учета), необхо­дим еще один синтетический счет 38 «Незавершенное производ­ство» для учета стоимости заделов незавершенного производства и остатков полуфабрикатов собственной выработки.

3. Третий вариант плана счетов управленческого учета.

Очевидно, что для крупных и крупнейших российских органи­заций со многими видами деятельности, в которых насчитываются сотни и тысячи подразделений, управленческий учет нельзя уло­жить в рамки, ограниченные счетами 20-29, отнесенными нами к счетам управленческого учета. Недостаточность второго варианта управленческого учета в том, что он позволяет вести учет и контроль расходов только по центрам ответственности и по кальку­лируемым объектам. Многие важнейшие объекты управленческого учета остаются за кадром. Если средним по размерам организа­циям второй вариант поможет решить вопросы управленческой ин­формации и внутренней управленческой отчетности, то для круп­ных и крупнейших организаций явно недостаточно емкости счетов управленческого учета, используемых во втором варианте учета.

По поручению Минфина России специалисты ЗАО «Союзаудит» в течение четырех лет разрабатывали проект плана счетов бухгалтерского учета европейского типа. Он состоит из 10 клас­сов счетов, каждый из которых включает до 9 групп счетов, а в каждой группе может быть до 9 синтетических счетов. Такое пост­роение плана счетов дает возможность на порядок увеличить чис­ло синтетических счетов по сравнению с действующим Планом счетов и создать мощнейшую информационную структуру, позво­ляющую максимально использовать передовые современные инфор­мационные технологии.

Все счета разбиты на 3 раздела: счета финансового учета (7 клас­сов счетов); счета управленческого учета (2 класса); счета заба­лансового учета (1 класс).

Рассмотрим счета управленческого учета, которые можно вво­дить по решению руководства организации, поскольку управлен­ческий учет - внутреннее дело любой организации. Они объеди­нены в 2 класса, содержащие более 150 синтетических счетов.

Класс 7 «Учет издержек и доходов». Входящие в него сче­та позволяют перегруппировать расходы и доходы, отражаемые на счетах финансового учета, для получения, обобщения и детализа­ции информации об издержках производства в калькуляционном разрезе, для контроля по аналитическим центрам, структурным еди­ницам, по любым другим параметрам, не получающим отражения в финансовом учете.

Финансовые результаты, полученные на счетах управленческого и финансового учета, в конечном итоге равнозначны, что повышает значение и ценность информации управленческого учета.

Класс 8 «Учет запасов и обязательств» содержит счета для получения дополнительной информации о состоянии материаль­ных оборотных активов, их качественном вещественном содержа­нии, количественных параметрах и оценке, а также детальной ин­формации о коммерческих расчетах, других показателях о форми­ровании и состоянии оборотных запасов и расчетов.

Необходимость применения счетов, объединяемых классом 8, возникает тогда, когда руководство организации не удовлетворяет содержание и детализация информации, формируемой на счетах финансового учета. Решение о применении счетов класса 8 вы­носится при утверждении учетной политики организации с указа­нием характеристики и информации, отвечающей потребностям орга­низации.