≡× МЕНЮ

• Постройки
• Отделка
• Кладка
• Раствор
• Расчет

Бухгалтерский учет и налогообложение операций с земельными участками. Учет в учреждении: земельные участки используются бессрочно

Земельный участок находится в муниципальной собственности. Приобретается для строительства объекта производственного назначения, на условиях 100%-ной предоплаты. Цена земельного участка составляет 5 000 000 руб.

Гражданско-правовые отношения приобретения земельного участка

Организация может для строительства объекта приобрести в собственность за плату земельный участок из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, в порядке, установленном ст. 30, п. 1 ст. 38 Земельного кодекса РФ .

Государственная пошлина при покупке земельного участка

За государственную регистрацию прав организации на земельный участок уплачивается государственная пошлина в размере 15 000 руб. (ст. 11 Федерального закона № 122-ФЗ, пп. 22 п. 1 ).

Бухгалтерский учет при покупке земельного участка

В бухгалтерском учете приобретенный земельный участок учитывается в составе основных средств (ОС) организации по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат на приобретение участка. В данном случае такими затратами является плата за приобретение участка, а также сумма уплаченной государственной пошлины (п. п. 4, 5, 7, абз. 3, 8 п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 , утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н).

Затраты на приобретение земельного участка отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-1 "Приобретение земельных участков", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).

Данная запись производится на дату фактической передачи организации земельного участка.

При принятии земельного участка к учету в составе объектов ОС (после государственной регистрации перехода права собственности на участок) сформированная на счете 08, субсчет 08-1, первоначальная стоимость участка списывается в дебет счета 01 "Основные средства" ().

Амортизация по земельным участкам в бухгалтерском учете не начисляется (п. 17 ПБУ 6/01).

Налог на прибыль организаций при покупке земельного участка

В налоговом учете приобретенный земельный участок не признается амортизируемым имуществом согласно п. 2 .

В рассматриваемой ситуации организация приобрела земельный участок из земель, находящихся в государственной собственности, для строительства на нем объекта ОС. Следовательно, налоговый учет затрат на приобретение участка осуществляется в порядке, установленном , а также порядком, закрепленным в учетной политике организации для целей налогообложения (п. 1, абз. 2 пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ).

При этом может быть выбрано либо равномерное признание указанных затрат в течение установленного организацией срока (не менее пяти лет), либо признание затрат в размере, не превышающем 30% налоговой базы по налогу на прибыль предыдущего налогового периода (пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ).

Затраты на приобретение земельного участка могут включаться в состав прочих расходов с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию права собственности на приобретенный участок (пп. 2 п. 3 ст. 264.1 НК РФ).

В данной схеме бухгалтерские записи приведены исходя из предположения, что учетной политикой организации предусмотрено включение затрат на приобретение земельных участков в размере, не превышающем 30% налоговой базы по налогу на прибыль предыдущего налогового периода, и размер указанной налоговой базы позволяет учесть рассматриваемые затраты единовременно в полной сумме.

Сумма государственной пошлины за регистрацию права собственности на земельный участок учитывается в составе прочих расходов на основании пп. 1 п. 1 .

Применение ПБУ 18/02 (учет расходов) при покупке земельного участка

При признании в налоговом учете в составе расходов затрат на приобретение земельного участка (не признаваемых расходом в бухгалтерском учете) у организации возникают постоянные разницы (ПР), приводящие к образованию постоянных налоговых активов (ПНА) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02 , утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н). ПНА отражаются по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 99 "Прибыли и убытки" (Инструкция по применению Плана счетов).

Сумма государственной пошлины в бухгалтерском учете включается в первоначальную стоимость земельного участка, а в налоговом учете признается расходом, в результате чего также образуются ПР и соответствующий ей ПНА (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02 ).

Таблица бухгалтерских проводок при покупке земельного участка

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68:

• 68-пр "Расчеты по налогу на прибыль";
• 68-гп "Расчеты по государственной пошлине".

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
На дату перечисления платы за приобретаемый земельный участок
Перечислена плата за приобретаемый земельный участок	60	51	5000000	Договор продажи участка, Выписка банка по расчетному счету
После получения земельного участка
Отражены затраты на приобретение земельного участка	08-1	60	5000000	Акт приемки-передачи участка
Перечислена госпошлина за государственную регистрацию прав на земельный участок	68-гп	51	15 000	Расписка в принятии документов на государственную регистрацию права собственности, Выписка банка по расчетному счету
Отражен ПНА (5 000 000 x 20%)	68-пр	99	1000000	Бухгалтерская справка-расчет
Сумма госпошлины отнесена на затраты, связанные с приобретением участка	08-1	68-гп	15 000	Свидетельство о государственной регистрации прав
Отражен ПНА (15 000 x 20%)	68-пр	99	3 000	Бухгалтерская справка-расчет
Земельный участок учтен в составе ОС (5 000 000 + 15 000)	01	08-1	5015000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств

Операции по реализации земельных участков объектами налогообложения по НДС не признаются (пп. 6 п. 2

"Главбух". Приложение "Учет в сельском хозяйстве", 2006, N 1

Сельхозпредприятие не использует часть земельного участка и решает его продать. В этом случае бухгалтеру необходимо знать, как правильно отразить в учете выручку от такой продажи, какие налоги придется заплатить и как быть, если сельхозпредприятие применяет спецрежим. Разобраться во всем этом поможет наша статья.

Разделение участка

При продаже части земельного участка первоначальный участок как объект права перестает существовать и появляется два новых объекта с индивидуальными характеристиками:

1. земельный участок для продажи;
2. земельный участок для производственных целей.

До заключения сделки по продаже части земельного участка продавец должен обратиться в орган кадастрового учета с заявкой о проведении кадастровых работ по разделению участка. После этого он получит два кадастровых плана на два новых земельных участка. В дальнейшем по заявлению продавца и на основании представленных кадастровых планов вносятся соответствующие изменения в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним. При этом право собственности оформляется на каждую часть земельного участка - подлежащую продаже и остающуюся у предприятия.

Отражение в учете

На наш взгляд, в бухгалтерском учете после регистрации изменений права собственности следует отразить именно разделение земельного участка, а не его выбытие и поступление двух новых участков. Такое разделение земельного участка в бухгалтерском учете следует произвести внутренними записями по счету 01 "Основные средства".

Выручку от продажи части земельного участка следует признать в момент перехода права собственности и принять к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре (п. 30 ПБУ 6/01 "Учет основных средств").

Причем момент перехода права собственности определяется договором купли-продажи, что предусмотрено в п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации".

Пример 1 . ООО "Луч" решило продать часть земельного участка. Стоимость всего участка - 900 000 руб., а стоимость участка, подлежащего продаже, - 450 000 руб.

Выручка от продажи части участка согласно договору - 550 000 руб.

Бухгалтер ООО "Луч" продажу части земельного участка отразит проводками:

Дебет 01 субсчет "Земельный участок" аналитический счет "Новый участок N 1"

• 450 000 руб. - выделен в качестве основного средства земельный участок, который будет продан;

Дебет 01 субсчет "Земельный участок" аналитический счет "Новый участок N 2"

Кредит 01 субсчет "Земельный участок"

• 450 000 руб. - выделен в качестве основного средства земельный участок, который будет в дальнейшем использоваться в производственных целях;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы"

Кредит 01 субсчет "Земельный участок" аналитический счет "Новый участок N 1"

• 450 000 руб. - списана балансовая стоимость реализованного земельного участка N 1;

Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

• 550 000 руб. - отражена выручка от реализации земельного участка N 1;

Дебет 91 Кредит 99

• 100 000 руб. - получена прибыль от реализации земельного участка N 1.

Налоговые последствия

Рассмотрим, к каким налоговым последствиям приведет продажа части земельного участка.

По налогу на прибыль

Доход от продажи части земельного участка подлежит налогообложению налогом на прибыль. При этом он может быть уменьшен на покупную стоимость продаваемой части земли (пп. 2 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ). Для этого необходимо иметь документы, подтверждающие покупку земельного участка.

К таким документам относятся договор купли-продажи земельного участка (экспликация и план границ участка), акт приемки-передачи.

Обязанность уплатить налог на прибыль возникает с момента передачи части земельного участка покупателю по акту (накладной) приемки-передачи основных средств вне зависимости от даты государственной регистрации права.

Именно к такому выводу пришел Минфин России в своем Письме от 26 октября 2005 г. N 03-03-04/1/301.

Правда, это относится исключительно к налогоплательщикам, применяющим метод начисления.

Если при продаже части земельного участка получен убыток, то его можно учесть при налогообложении налогом на прибыль. Об этом сказано в п. 2 ст. 268 Налогового кодекса РФ. Причем учесть такой убыток можно в том периоде, в котором он образовался.

По налогу на добавленную стоимость

С 1 января 2005 г. операции по реализации земельных участков (долей в них) не являются объектом налогообложения по НДС. Так сказано в пп. 6 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ.

Еще один момент, на который стоит обратить внимание, - это восстановление НДС в сумме, соответствующей стоимости проданной части земельного участка. Дело в том, что если земельный участок был приобретен до 1 января 2005 г., то в отношении него был уплачен НДС, который мог быть принят к вычету (см., например, Письма ФНС России от 13 января 2005 г. N 03-04-11/03, Минфина России от 4 февраля 2005 г. N 03-04-11/14).

Однако при продаже части земельного участка после 1 января 2005 г. возникает вопрос: нужно ли восстановить НДС в сумме, соответствующей стоимости проданной части земельного участка?

Заметим, что в редакции гл. 21 Налогового кодекса РФ, действовавшей до 1 января 2006 г., не было норм о восстановлении НДС в случае, когда имущество изначально приобреталось для облагаемых НДС операций, а затем его назначение менялось.

Однако несмотря на это, налоговики, ссылаясь на п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ, требовали восстанавливать налог на добавленную стоимость. Их поддерживали и специалисты Минфина России.

Правда, судьи не всегда соглашались с таким мнением чиновников (Постановление Президиума ВАС РФ от 11 ноября 2003 г. N 7473/03).

А следовательно, основываясь на точке зрения судей, можно сделать вывод, что если весь земельный участок приобретался для использования в операциях, облагаемых НДС, но в последующем часть участка была продана, то оснований для восстановления НДС нет.

Однако такую позицию, по всей видимости, придется отстаивать в суде. Заметим, что все вышесказанное относилось к ситуации, когда продажа части земли была в 2005 г.

Дело в том, что теперь из п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ явно следует, что НДС нужно восстановить при дальнейшем использовании основных средств в операциях, не признаваемых объектом налогообложения.

Это означает, что при продаже части земли в 2006 г. НДС в соответствующей доле нужно восстановить. И восстановить налог следует в период такой реализации, а его сумму учесть в составе прочих расходов.

Примечание. Официальная позиция

Е.Н. Вихляева, главный специалист отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

• Нужно ли восстанавливать соответствующую сумму НДС при продаже части земельного участка (при условии, что НДС при приобретении земельного участка ранее был принят к вычету)?
• Да, нужно. Это следует из положений п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ. Так, суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не признаются объектами налогообложения НДС, подлежат восстановлению и уплате в бюджет. А операции по реализации земельных участков (долей в них) как раз не признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 6 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

По ЕСХН

При продаже земельного участка выручка от сельскохозяйственной деятельности может составить менее 70 процентов в общей сумме доходов. Тогда организация потеряет статус сельскохозяйственного производителя для целей ЕСХН.

В таком случае сельхозпроизводитель будет вынужден перейти на общий режим налогообложения. Соответственно, нужно будет пересчитать налоговые обязательства и уплатить налоги в бюджет <*>.

<*> Как при переходе на общий режим избежать негативных последствий, читайте в журнале "Учет в сельском хозяйстве" N 2, 2005, с. 31.

Кроме того, досрочная продажа части земельного участка может привести к необходимости пересчитать налоговую базу по ЕСХН (п. 4 ст. 346.5 Налогового кодекса РФ), а за это придется уплатить и пени.

Пример 2 . ЗАО "Новый путь" купило в марте 2005 г. земельный участок за 700 000 руб. В феврале 2006 г. организация решила продать часть земельного участка. Первоначальная стоимость участка, подлежащего продаже, - 500 000 руб.

В 2005 г. сумма ЕСХН (по приведенным данным) составит:

(руб.)

При продаже части земельного участка в 2006 г. необходимо пересчитать налоговую базу по ЕСХН за 2005 г. Сумма ЕСХН в этом случае составит:

(руб.)

Таким образом, ЗАО "Новый путь" должно доплатить ЕСХН за 2005 г. в сумме 30 000 руб. (36 000 - 6000).

Если продажа участка планируется заранее

Особая ситуация складывается, если сельхозпредприятие, приобретая земельный участок, уже сразу знает, что часть его оно продаст.

В таком случае неизбежно возникает вопрос: как учесть такой приобретаемый участок?

По мнению Минфина России, в бухгалтерском учете в составе основных средств учитывается стоимость приобретенного земельного участка в полной сумме, несмотря на то, что часть этого земельного участка приобретается для его последующей реализации (см. Письмо от 19 августа 2005 г. N 03-11-04/2/53).

На наш взгляд, такая позиция является довольно спорной. Дело в том, что для принятия объекта к учету в качестве основного средства необходимо выполнение всех условий, установленных в п. 4 ПБУ 6/01. Однако в данном случае не выполняется одно условие, а именно о том, что организацией не предполагается последующая перепродажа активов. Это означает, что в качестве основного средства такой земельный участок не может быть принят к учету.

С нашей точки зрения, первоначально стоимость купленной земли следует учесть по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы".

В дальнейшем участок нужно разделить на две части: ту, которую планируют продать, и ту, которую будут использовать в производственных целях.

После оформления права собственности на каждую часть участка тот из них, что предназначен для целей производства, переводят в состав основных средств.

Предлагаемый нами вариант особенно выгоден "упрощенщикам" и сельхозпредприятиям, уплачивающим ЕСХН. Ведь если вначале стоимость приобретенного земельного участка будет учтена в целях налогообложения в полной сумме, то при продаже части такого участка "спецрежимники" должны будут скорректировать налоговую базу (п. 3 ст. 346.16 и п. 4 ст. 346.5 Налогового кодекса РФ).

Если организация купила земельный участок, как отразить покупку в бухгалтерском и налоговом учете? Какие налоги надо начислить и оплатить, как отразить в отчетности? Рассмотрим эту ситуацию на конкретном примере.

ООО «Лев» решило купить земельный участок под строительство торговых складов для собственных нужд и размером 1 гектар. Организация обратилась в агентство недвижимости, где был подобран земельный участок.

Земельные участки можно покупать, только прошедшие государственный кадастровый учет .

ООО «Лев» оплатила услуги риэлторов в размере 180 000 рублей, в т.ч. НДС 27 457,63 рубля, в учете сделаны проводки на основании банковской выписки:

Дебет 60 Кредит 51 — 180 000 руб..

В стоимость услуги вошли: госпошлина за регистрацию участка и другие расходы, связанные с приобретением участка.

С продавцом участка был заключен договор купли-продажи и была перечислена сумма в размере 1 600 000 руб. В учете сделана проводка на основании выписки:

Дебет 60 Кредит 51 — 1 600 000 руб..

Реализация земельных участков не является объектом налогообложения НДС (в соответствии с пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Свидетельство о государственной регистрации права на участок было получено организацией.

Бухгалтерский учет земельного участка

Теперь возникают вопросы: как бухгалтеру отразить в учете приобретение земли? Является ли земельный участок основным средством? Да, является, согласно п.5 ПБУ 6/01, причем независимо от его стоимости. Даже если будет стоить ниже лимита стоимости основных средств, все равно будет являться ОС.

Особенностью земли является то, что она со временем не теряет своих потребительских свойств, поэтому для нее не устанавливается срок полезного использования и амортизация не начисляется.

Аналитический учет на 08 счете должен вестись по каждому приобретаемому земельному участку.

Как любое основное средство, приобретенное за плату, земельный участок принимается к учету по первоначальной стоимости, в которую должны быть включены все затраты, непосредственно связанные с его приобретением. В нашем случае это затраты на агенство недвижимости:

Дебет 08-1 «Приобретение земельных участков» Кредит 60 — 152 542, 37 руб. — отражены услуги агенства недвижимости за приобретение земельного участка на основании акта оказанных услуг.

Дебет 19 Кредит 60 — 27 457,63 руб. — отражена сумма НДС, предъявленная агентством недвижимости на основании счета-фактуры.

Дебет 08-1 «Приобретение земельных участков» Кредит 60 — 1 600 000 руб. — отражена сумма покупки земельного участка на основании акта приемки-передачи.

Таким образом на счете 08-1 сформировалась первоначальная стоимость земельного участка в размере 1 752 542,37 рубля. Когда можно переводить объект на 01 счет, до или после госрегистрации?

Если первоначальная стоимость сформирована и объект готов к эксплуатации, то не дожидаясь госрегистрации ОС, надо переводить в состав основных средств на 01 счет, но с выделением на отдельном субсчете к счету учета ОС.

Дебет 01.2 «Земельные участки, не прошедшие госрегистрацию» — Кредит 08-1 «Приобретение земельных участков» — 1 752 542 рубля. — акт-передачи по форме ОС-1.

После прохождения госрегистрации:

Дебет 01.1 «Земельные участки» Кредит 01.2 «Земельные участки, не прошедшие госрегистрацию» — 1 752 542 рубля.

Отражение земельного участка в бухгалтерской отчетности

Земельный участок, будет отражаться на 01 счете до момента его выбытия из организации (продажи, мены, дарения и др.)

В бухгалтерском балансе земельные участки отражаются в разделе I «Внеоборотные активы», по строке «Основные средства».

Отражение земельного участка в налоговом учете

ОСНО

Земельные участки в налоговом учете относятся к основным средствам, не являются амортизируемым имуществом. Поэтому стоимость земельного участка нельзя принять к расходам, уменьшающим налог на прибыль.

Налог на имущество

Налог на имущество по земельным участкам не начисляется.

Земельный налог

Организация платит земельный налог по земельным участкам, на которых получено свидетельство о регистрации права собственности.

Прокомментируйте сл. ситуацию. Организация покупает земельный участок у администрации города, договор купли-продажи заключен 29 мая 2013г, акт приема-передачи земельного участка от 29 мая 2013г, оплата произведена в течении 10 дней с момента подписания договора (в июне 2013г), а свидетельство о государственной регистрации права от 04 июля 2013 года. Когда нужно принимать земельный участок к бухгалтерскому учету и налоговому учету? Организация на ОСНО.

после государственной регистрации права собственности на земельный участок его следует учесть в составе основных средств. Расходы на приобретение земельных участков принимаются в бухгалтерском и налоговом учете только при продаже участков. Амортизация по земельным участкам не начисляется, поэтому приобретенный участок будет числиться в бухгалтерском учете организации по первоначальной стоимости.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух» vip-версия

Госрегистрации подлежит право собственности на основные средства, которые являются объектами недвижимого имущества. Это следует из положений статьи 131 Гражданского кодекса РФ и статьи 4 Закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ.

Госрегистрация права собственности на объекты недвижимости производится на основании:
– заявления о госрегистрации;
– документов, подтверждающих уплату госпошлины за госрегистрацию (например, платежное поручение);
– документов о госрегистрации организации и ее учредительных документов;
– документов об объекте недвижимости;
– других документов, предусмотренных законодательством.

Правила составления этих документов изложены в Порядке, утвержденном приказом Управления Росрегистрации от 29 марта 2007 г. № 54.

Оформление поступления ОС

При поступлении (создании) основного средства, право собственности на которое подлежит госрегистрации, составьте акт по форме № ОС-1а. Порядок его заполнения зависит от способа, которым объект поступил в организацию. Это следует из указаний, утвержденныхпостановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.*

Бухучет

В бухучете основные средства, право собственности на которые подлежит госрегистрации, учитывайте по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01). Порядок ее определения зависит от того, каким способом объект поступил в организацию:*
– за плату;
– получен безвозмездно;
– внесен в качестве вклада в уставный капитал;
– по бартерному договору (договору мены);
– построен хозспособом или подрядным способом.

Все затраты, связанные с поступлением (созданием) основного средства и (или) доведением его до состояния, пригодного к использованию, увеличивают первоначальную стоимость (п. 8 ПБУ 6/01). Отразите их на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (соответствующем субсчете):

Дебет 08 Кредит 10, 60, 76...
– учтены при формировании первоначальной стоимости основного средства расходы, связанные с приобретением объекта и (или) доведением его до состояния, пригодного к использованию.*

При этом, если расходы, связанные с госрегистрацией объекта (госпошлина, затраты на оформление документов и т. п.), понесены в процессе формирования первоначальной стоимости основного средства, учтите их в стоимости данного актива:

Дебет 08 Кредит 68 субсчет «Государственная пошлина» (60, 76...)
– учтены при формировании первоначальной стоимости основного средства госпошлина и другие расходы, связанные с госрегистрацией объекта.

После того как организация сформирует первоначальную стоимость пригодного к использованию объекта, имущество необходимо перевести в состав основных средств и отразить на счете 01 «Основные средства».

При этом факт государственной регистрации права собственности на объект недвижимости не влияет на момент перевода актива в состав основных средств. Не имеет значения и время подачи документов на госрегистрацию. То есть даже если документы на госрегистрацию еще не поданы, но при этом выполняются одновременно все условия признания актива в качестве объекта основных средств, переведите такой объект со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» на счет 01 «Основные средства». При этом к счету 01 «Основные средства» откройте специальный субсчет, например «Основные средства, право собственности на которые не зарегистрировано». В бухучете сделайте проводку:

Дебет 01 субсчет «Основные средства, право собственности на которые не зарегистрировано» Кредит 08

– отражена первоначальная стоимость объекта основных средств, право собственности на который не зарегистрировано.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов, пункта 41 Положения по бухучету и отчетности, пункта 52 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, и подтверждается письмом Минфина России от 22 марта 2011 г. № 07-02-10/20 (доведено до сведения налоговых инспекций письмом ФНС России от 31 марта 2011 г. № КЕ-4-3/5085).

Если расходы, связанные с госрегистрацией объекта (госпошлина, затраты на оформление документов и т. п.), понесены после того, как сформирована первоначальная стоимость актива и он введен в состав основных средств, то учитывайте их в составе прочих расходов:

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Государственная пошлина» (60, 76...)
– учтена госпошлина и другие расходы, связанные с госрегистрацией недвижимости, осуществленные после того, как объект принят к учету в качестве основного средства.

После регистрации права собственности на недвижимое имущество переведите объект основных средств с субсчета «Основные средства, право собственности на которые не зарегистрировано» на другой субсчет (например, «Объекты недвижимости, право собственности на которые зарегистрировано»):

Дебет 01 субсчет «Объекты недвижимости, право собственности на которые зарегистрировано» Кредит 01 субсчет «Основные средства, право собственности на которые не зарегистрировано»

– учтен объект основных средств, право собственности на который зарегистрировано.

В бухучете стоимость основных средств погашайте путем начисления амортизации (за исключением тех основных средств, по которым амортизация не начисляется). По основным средствам некоммерческих организаций начисляется износ. Такой порядок предусмотрен впункте 17 ПБУ 6/01.

Для расчета налога на прибыль имущество, право собственности на которое подлежит госрегистрации, учитывайте по первоначальной стоимости (п. 1 ст. 257 НК РФ). Порядок ее формирования зависит от того, каким способом объект поступил в организацию:

За плату;*
получен безвозмездно;
внесен в качестве вклада в уставный капитал;
по бартерному договору (договору мены);
построен хозспособом или подрядным способом.

Свои особенности имеет принятие на учет приобретенных земельных участков (ст. 264.1,п. 2 ст. 256 НК РФ, п. 5 ст. 5 Закона от 30 декабря 2006 г. № 268-ФЗ).* Подробнее об этом см. Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам.

При предъявлении к вычету входного НДС по затратам, связанным с приобретение (созданием) объекта недвижимости, учитывайте особенности, обусловленные тем, каким способом объект поступил в организацию:

Приобретен за плату или по бартерному договору;
получен безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал;
построен подрядным или хозяйственным способом.

При расчете налога на прибыль стоимость амортизируемого имущества, требующего госрегистрации, погашайте путем начисления амортизации.

Со следующего месяца после принятия недвижимого имущества к учету (отражения на счете 01 или 03) включите его стоимость в базу по налогу на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ). При этом учтите особенности уплаты налога по объектам недвижимости, приобретенным за плату (по договору мены, полученным безвозмездно, в качестве вклада в уставный капитал). Исключение предусмотрено только для отдельных видов основных средств, с которых налог на имущество платить не нужно.

Земельные участки, полученные организацией, могут являться объектом налогообложения земельным налогом (ст. 388 НК РФ).*

Поскольку в 2011 году организация получила право собственности на землю, а оно передается за плату, то имеет место приобретение имущества (п. 2 ст. 2 и п. 2 ст. 3 Закона от 25 октября 2001 г. № 137-ФЗ). Поэтому с момента получения свидетельства о госрегистрации права собственности нужно учесть участок в составе основных средств (списав со счета 08-1 на счет 01). Первоначальную стоимость основного средства в бухучете сформируйте исходя из стоимости приобретения и расходов на регистрацию права собственности. Такой порядок следует из пунктов 5 и 7–8 ПБУ 6/01. Подробнее о том, как отразить приобретение в бухучете, см. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении поступление основных средств, требующих госрегистрации.

В налоговом учете не включайте участок в состав амортизируемого имущества (п. 2 ст. 256 НК РФ).

Платежи за регистрацию прав на землю, оплату услуг по оценке, межеванию участка, изготовлению документов кадастрового и технического учета учтите по самостоятельному основанию в соответствии с подпунктом 40 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 31 октября 2007 г. № 03-03-06/1/752.*

С.В. Разгулин

Заместитель директора департамента налоговой

И таможенно-тарифной политики Минфина России

2.Справочник: Расходы, учитываемые и не учитываемые при расчете налога на прибыль
Вид расхода Позиция контролирующих ведомств Примечание

Расходы на покупку земельных участков

Можно учесть при расчете налога на прибыль только в случае дальнейшей реализации приобретенного участка (после госрегистрации перехода права собственности на земельный участок от организации к новому покупателю) (письма Минфина России от 3 ноября 2010 г. № 03-03-05/244, от 22 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/282, от 9 марта 2006 г. № 03-03-04/1/201 и ФНС России от 31 мая 2006 г. № ШС-6-14/557)

Исключение составляют расходы на приобретение отдельных категорий земель, ранее находившихся в государственной (муниципальной) собственности и приобретенных по договорам, которые были заключены в период с 1 января 2007 года по 31 декабря 2011 года. Для таких расходов предусмотрен особый порядок списания: либо равномерно (в течение срока, установленного организацией, но не менее пяти лет), либо ежегодно (в пределах 30% от базы по налогу на прибыль за предыдущий год) (п. 1, 3 ст. 264.1 НК РФ)*
Арбитражная практика подтверждает позицию Минфина России (см., например, постановленияПрезидиума ВАС РФ от 14 марта 2006 г. № 14231/05, ФАСЦентрального округа от 27 сентября 2007 г. № А08-3405/06-20,Поволжского округа от 10 августа 2006 г. № А65-11934/20

Все большую популярность получает приобретение в собственность земельных участков компаниями и предпринимателями. Но при этом, если земля приобретается впервые, может возникнуть множество вопросов о том, кто ставит на учет земельный участок и каким образом организовать учет земельных участков, соблюдая все требования закона.

Главным ориентиром при осуществлении операций с земельными наделами служат требования земельного, гражданского и налогового законодательства, а также положений по бухгалтерскому учету.

Способы получения компанией участков земли

Прежде чем ответить на вопрос, как принять к учету земельный участок, необходимо определить каким образом участок может стать частью ресурсов организации. Зачастую это происходит путем приобретения за плату. Но на практике могут возникнуть и иные ситуации получения наделов:

• Дарение объекта недвижимости в виде земельного участка встречается достаточно часто. Дарителем имущества может выступать как физическое, так и юридическое лицо. Передача имущественного объекта производится на основании договора дарения, правовые положения которого закреплены в ст. 572 ГК РФ. Возникает необходимость определить стоимость передаваемого имущества. Сделать это можно на основе результатов оценки незаинтересованного специалиста по рыночной стоимости. Дарителем может выступать также и учредитель компании. Вследствие получения земли на основании договора дарения, у фирмы возникает внереализационный доход. Однако если доля учредителя составляет более пятидесяти процентов УК, выгода у компании не формируется;
• Договор мены реализуется с учетом положений ст. 568 ГК РФ и заключается в передаче каких-либо ценностей контрагенту в обмен на земельный надел;
• Вклад в уставный капитал – стоимость имущества, подлежащего передаче, принимается решением учредителей.

Покупка земельного участка: проводки

На основании требований гражданского права договор купли-продажи составляется только в письменном формате. Если в отношении надела существуют какие-либо ограничения, эти сведения должны быть прописаны в договоре. Предметом сделки могут выступать только участки, которые прошли госрегистрацию и имеют кадастровый номер.

Первоначальная стоимость участка, являющегося объектом недвижимости, складывается из всех произведенных затрат, связанных с его покупкой.

Вследствие того, что земля относится к категории основных средств, расходы, связанные с ее приобретением, собираются на сч. 08 «Вложение во внеоборотные активы».

Рассмотрим, учет земли (в бухгалтерском учете) при ее приобретении:

• Дт08 Кт60, 76 – куплен участок земли;
• Дт08 Кт60, 76 – расходы, связанные с покупкой участка, такие как консультации, услуги риэлтора и иные;
• Дт68 Кт51 – перечислена в казну величина пошлины;
• Дт08 Кт68 – величина уплаченной госпошлины включена в состав первоначальной стоимости земли;
• Дт01 Кт08 – приобретенный надел включен в группу объектов основных средств.

В состав основных средств наделы подлежат включению только при соблюдении следующих условий:

• Объект будет применяться в основной деятельности или предполагается его сдача в аренду;
• Предполагается использование участка сроком более одного года;
• Компания не планирует перепродавать землю в обозримом будущем;
• От использования участка земли компанией может быть получен доход.

Постановка на баланс земельного участка может быть произведена при условии его полной готовности к использованию и обозначенной первоначальной стоимости. Закон предполагает возможность принятия объекта к учету до получения свидетельства о регистрации, с отражением на отдельном субсчете, открытом к сч. 01.

Несмотря на то, что земля по сути своей является объектом ОС, списывать ее стоимость в расходы путем начисления амортизации запрещено в связи с тем, свойства земли не могут быть изменены с течением времени. Это правило прописано в ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Так как иной способ отнесения на расходы для объектов ОС не предусматривается, отнести на затраты стоимость надела земли возможно только при продаже.

Если для покупки были привлечены заемные средства, то проценты за пользование деньгами включают в стоимость участка до тех пор, пока он из внеоборотных активов не перейдет в категорию основных средств.

Учет земель не всегда осуществляется на счете 01. Стоимость земли также можно включить в состав материально-производственных запасов и учесть их на счете 41 «Товары».

Операции с земельным участками: проводки

Помимо отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с приобретением или выбытием объекта основных средств – земельного участка — в ходе его эксплуатации могут возникать ситуации, которые также требуют отражения в хозяйственном учете. В первую очередь, они зависят от целей покупки земельного надела.

• Если земля приобреталась под строительство и по окончании работ предполагается передача участка инвестору, нужно сделать следующие записи:

• Если участок был приобретен с целью использования в основной деятельности организации, то со счета 08 стоимость ОС переносится на счет 01:

• Если в организации производится переоценка земельного участка, в учете должна быть сделана следующая запись:

Выбытие земельных участков

Земельный надел, находящийся в собственности, компания или предприниматель могут при необходимости реализовать. Бухгалтерское оформление этой процедуры будет зависеть от того, на каком счете учета был отражен этот актив: 01 «Основные средства» или 41 «Товары».

Доходы, полученные от продажи земельного надела, отнесенного в группу основных средств, включаются в состав прочих расходов, а участков, относящихся к товарам – в состав доходов от обычных видов деятельности.

1. Земельные участки, отраженные на счете 01:

• Дт62 Кт91/1 – отражены доходы, полученные при продаже ОС;
• Дт91/2 Кт01 – списана стоимость участка земли, учтенного как основное средство;
• Дт91/2 Кт60, 70, 76 – отражены затраты, связанные с продажей объекта ОС;

1. Земельные участки, отраженные на счете 41:

• Дт62 Кт90 – отражены доходы, полученные при продаже земли, учтенной как товар;
• Дт90 Кт41 – списана стоимость земельного надела, учитываемого в качестве товара;
• Дт44 Кт60, 70, 76 – отражены затраты, связанные с продажей участка земли, учтенного на счете 41 «Товары»;
• Дт90 Кт44 – списана величина расходов, связанных с продажей участка.

В соответствие с налоговым правом продажа участков земли освобождена от обложения НДС.

Сопровождение операций с землей

Первым документом, составленным во время покупки участка земли, выступает договор купли-продажи. Согласно общим требованиям, он должен быть подготовлен в трех экземплярах: по одному для каждой из сторон контракта и одна копия для регистрирующего органа.

Отражение земельного надела на сч. 08 производится датой, отраженной в договоре либо акте приема-передачи земли.

После того, как стоимость участка с 08 счета перешла на 01 счет, для организации системы учета применяются документы ОС-1 и ОС-6. Компании, начиная с 2013 года, вправе самостоятельно разрабатывать формы первичной учетной документации, при условии наличия в них обязательных для отражения реквизитов.