≡× МЕНЮ

• Постройки
• Отделка
• Кладка
• Раствор
• Расчет

Управляемый депозит налоговый агент. Выполнение функций налогового агента в отношении выплат иностранной организации по доходам, не относящимся к постоянному представительству

Российская организация признается налоговым агентом по налогу на прибыль при выплате:

• дивидендов российским организациям (п. 3 ст. 275 НК РФ) и иностранным организациям, имеющим в России постоянные представительства (п. 3 ст. 275, п. 6 ст. 282.1 НК РФ);

• процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам российским организациям и иностранным организациям, имеющим в России постоянные представительства (за некоторым исключением) (п. 5 ст. 286 НК РФ);

• иностранным организациям, имеющим в России постоянные представительства, доходов, не связанных с деятельностью этих представительств (п. 4 ст. 286, подп. 1 п. 4 ст. 282, п. 6 ст. 282.1 НК РФ);

• определенных доходов иностранным организациям, не имеющим в России постоянных представительств (п. 1 ст. 309, п. 1 ст. 310 НК РФ).

Ситуация: нужно ли исполнять обязанности налогового агента по налогу на прибыль? Российская организация, применяющая общую систему налогообложения, выплачивает дивиденды российской организации на упрощенке.

Да, нужно.

Организации, применяющие упрощенку, признаются плательщиками налога на прибыль с причитающихся им дивидендов (абз. 1 п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Если источником выплаты дивидендов является российская организация, применяющая общую систему налогообложения, она признается налоговым агентом (п. 3 ст. 275 НК РФ). При выплате доходов налогоплательщикам налоговые агенты обязаны удерживать из них предусмотренные законодательством налоги и перечислять их в бюджет (подп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ).

Таким образом, при выплате дивидендов российской организации, применяющей упрощенку, российская организация, применяющая общую систему налогообложения, должна исполнять обязанности налогового агента по налогу на прибыль. Аналогичные разъяснения даны в письме Минфина России от 30 сентября 2013 г. № 03-11-11/40267.

Ситуация: нужно ли исполнять обязанности налогового агента по налогу на прибыль? Российская организация выплачивает дивиденды учредителю, которым является государство (субъект РФ, муниципальное образование) .

Нет, не нужно.

Организация - налоговый агент должна удержать налог на прибыль с дивидендов, если ее учредитель (участник) - получатель дивидендов является налогоплательщиком (п. 1 ст. 24, ст. 275 НК РФ).

Государство, субъекты РФ, муниципальные образования являются публично-правовыми образованиями, представлять интересы которых (в т. ч. контролировать выплату и зачисление в доход бюджетов дивидендов от дочерних организаций) уполномочены отдельные органы государственной власти и местного самоуправления. Это следует из положений статьи 124 Гражданского кодекса РФ. Одним из администраторов дивидендов, причитающихся Российской Федерации и ее субъектам, является Росимущество и его территориальные управления (ст. 4 Закона от 2 декабря 2013 г. № 349-ФЗ, приложение 7 к указаниям, утвержденным приказом Минфина России от 1 июля 2013 г. № 65н, п. 5.28, 5.31 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 5 июня 2008 г. № 432). Несмотря на то что доходы в виде дивидендов зачисляются в бюджеты через структуры Росимущества, фактическим получателем этих доходов являются сами публично-правовые образования.

Информируем, что с 1 января 2015 года к доходам налоговых резидентов Российской Федерации (юридических и физических лиц) в виде дивидендов будет применяться налоговая ставка 13% (п.1 ст.224 НК РФ и пп.2 п.3 ст.284 НК РФ) вместо 9%. При этом расчет суммы налога производится по установленной ст. 275 НК РФ формуле.

Изменения внесены Федеральным законом от 24.11.2014 № 366-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации.

Информируем Вас, что лицом, имеющим фактическое право на доходы, в целях НК РФ и применения международных договоров РФ по вопросам налогообложения признается лицо, которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, либо контроля над организацией, либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться этим доходом, либо лицо, в интересах которого иное лицо правомочно распоряжаться таким доходом. При определении лица, имеющего фактическое право на доходы, учитываются функции, выполняемые лицами, а также принимаемые ими риски.

При применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык.

Помимо этого налоговый агент, выплачивающий доход, для применения положений международных договоров Российской Федерации вправе запросить у иностранной организации подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Налоговый агент, выплачивающий доход в виде дивидендов, для применения положений международных договоров РФ и (или) ставок налога, установленных НК РФ, в дополнение к вышеуказанным документам, вправе запросить у иностранной организации, получившей доход в виде дивидендов, и лица, имеющего фактическое право на дивиденды, следующую информацию (документы):

1) подтверждение, что эта иностранная организация признает отсутствие фактического права на получение указанных доходов (не претендует на применение положений международных договоров РФ);
2) информацию о лице, которое иностранная организация признает фактическим получателем дохода (с указанием доли и документальным подтверждением порядка прямого участия в этой иностранной организации и косвенного участия в российской организации, распределившей дивиденды, а также государства (территории) налогового резидентства лица).

В случае, если лицом, имеющим фактическое право на получение доходов в виде дивидендов и косвенно участвующим в организации, выплатившей доход в виде дивидендов, является налоговый резидент РФ, к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, могут быть применены налоговые ставки, установленные подпунктами 1 и 2 пункта 3 статьи 284 НК РФ, с предоставлением налоговому агенту, выплачивающему такой доход, информации (документов), указанной в статье 312 НК РФ.

Данные изменения внесены Федеральным законом от 24.11.2014 № 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций).

В.А. Полянская, экономист
М.Н. Ахтанина, юрист

Агент иностранца по налогу на прибыль

С каких доходов иностранной организации нужно исчислить и удержать налог, как это сделать и как отчитаться

Внимание

Даже если ваша организация применяет специальные налоговые режимы (УСНО, ЕСХН, ЕНВД), она может стать агентом иностранной организации по налогу на прибыльп. 2 ст. 275 , п. 3 ст. 275 , пп. 4, 5 ст. 286 , ст. 310 , п. 4 ст. 346.1 , п. 5 ст. 346.11 НК РФ .

Плательщиками налога на прибыль, кроме российских организаций, являются иностранные организации, получающие доходы от источников в РФп. 1 ст. 246 НК РФ . И если ваша организация выплатила доход иностранной компании, не имеющей постоянного представительства в РФ, вполне вероятно, что ей придется выступить в роли налогового агентап. 1 ст. 24 , пп. 2, 2.1 ст. 275 , п. 4 ст. 286 НК РФ . Причем независимо от применяемого режима налогообложения. То есть вам нужно будет удержать с дохода иностранного контрагента и перечислить в бюджет соответствующую сумму налога на прибыль.

А станете вы налоговым агентом или нет, зависит от вида выплаченного дохода.

Облагаемые доходы иностранной организации

Для удобства мы показали их в таблице.

Вид дохода	Максимальная налоговая ставка*, %
Дивидендыподп. 1 п. 1 ст. 309 НК РФ	15подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ
Доходы от распределения прибыли или имущества организаций, в том числе при их ликвидации или выходе участника из ОООподп. 2 п. 1 ст. 309 НК РФ	20подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ
Проценты по долговым обязательствам любого видаподп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ	20подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ
Доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности, в частности: лицензионное вознаграждение (роялти)п. 5 ст. 1235 ГК РФ ; платежи по договору коммерческой концессии (франчайзинга)п. 1 ст. 1027 ГК РФ	20подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ
Отметим, что, по мнению Минфина, российским налогом на прибыль такие платежи облагаются, даже если само право пользования объектами интеллектуальной собственности будет использоваться за пределами РФПисьмо Минфина России от 14.05.2010 № 03-08-05 Доходы от продажи исключительных прав не подлежат налогообложению у источника выплатп. 2 ст. 309 НК РФ
Доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, а также финансовых инструментов, производных от таких акций, за исключениемподп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ ; п. 7 ст. 2 , ч. 2, 3 ст. 4 Федерального закона от 07.06.2011 № 132-ФЗ : акций, признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг в соответствии с п. 3 ст. 280 НК РФ; ценных бумаг, а также производных от них финансовых инструментов, реализованных на иностранных биржах через иностранных организаторов торговли	20подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ
Доходы от продажи недвижимого имущества, находящегося на территории РФподп. 6 п. 1 ст. 309 НК РФ	20подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ
Доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества (за исключением морских или воздушных судов, транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках), используемого на территории РФ, в том числе доходы от лизинговых операций (за вычетом возмещаемой стоимости лизингового имущества)подп. 7 п. 1 ст. 309 НК РФ	20подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ
Доходы от предоставления в аренду или субаренду морских или воздушных судов, транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозкахподп. 7 п. 1 ст. 309 НК РФ	10подп. 2 п. 2 ст. 284 НК РФ
Доходы от международных перевозок, если пункт назначения или отправления находится на территории РФподп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ	10подп. 2 п. 2 ст. 284 НК РФ
Экспедиторские услуги не относятся к перевозкам, поэтому доходы от них не облагаются российским налогом на прибыльПисьма Минфина России от 19.11.2010 № 03-08-05 , от 11.10.2010 № 03-08-05 ; Письма УФНС России по г. Москве от 14.05.2010 № 16-15/050709@ , от 28.10.2009 № 16-15/112945 ; Постановление ФАС ВСО от 25.05.2011 № А19-19549/10
Штрафы и пени за нарушение договорных обязательствподп. 9 п. 1 ст. 309 НК РФ	20подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ

* Международными договорами (соглашениями об избежании двойного налогообложения) могут быть установлены пониженные ставки налога на прибыль или может предусматриваться вообще освобождение конкретных доходов от налогообложения на территории РФст. 7 НК РФ .

О том, как рассчитывать налог с дивидендов и как заполнять декларацию по налогу на прибыль, читайте:

Кроме того, в НК РФ сказано, что налогом на прибыль также облагаются «иные аналогичные доходы»подп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ . Однако что следует понимать под этим, в Кодексе не разъясняется. Можно выделить три позиции, сформировавшиеся в правоприменительной практике по этому вопросу.

ПОЗИЦИЯ 1. Это любые доходы, полученные от источников в РФ, не связанные с деятельностью постоянного представительства иностранной организации и не относящиеся к доходам от продажи имущества, имущественных прав, выполнения работ, оказания услуг на территории РФ п. 2 ст. 309 НК РФ ; п. 1.1 разд. II Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утв. Приказом МНС России от 28.03.2003 № БГ-3-23/150 (далее - Методические рекомендации) . Этот подход позволяет контролирующим органам относить к доходам, аналогичным перечисленным в п. 1 ст. 309 НК РФ:

• выплаты страхового возмещения по договорам имущественного страхованияПисьма Минфина России от 11.08.2011 № 03-03-06/3/6 , от 25.06.2010 № 03-03-06/1/431 ;
• доходы от операций с любыми финансовыми инструментами срочных сделокПисьма Минфина России от 26.08.2011 № 03-03-06/2/133 , от 07.07.2011 № 03-08-05 , от 16.03.2011 № 03-08-05 ;
• бонусы, выплаченные иностранному покупателю за покупку определенного количества товаровПисьмо Минфина России от 11.08.2009 № 03-08-05 ;
• доходы, полученные иностранцем по договору доверительного управления, в котором российская организация является доверительным управляющим, а иностранная организация - учредителем или выгодоприобретателемп. 6 ст. 309 НК РФ ; Письмо Минфина России от 06.10.2009 № 03-03-06/1/642 .

ПОЗИЦИЯ 2. Это доходы, не связанные с обычной предпринимательской деятельностью иностранной компанииПостановление Президиума ВАС РФ от 08.07.2008 № 3770/08 . То есть аналогичные доходы - это «пассивные» доходы, получаемые от вложений капитала и не зависящие от каждодневной деятельности. В то же время в перечне п. 1 ст. 309 НК РФ упомянуты такие доходы, как доходы от международных перевозок, которые «пассивными» не назовешь.

ПОЗИЦИЯ 3. Это доходы, аналогичные прямо названным в п. 1 ст. 309 НК РФПисьмо УМНС России по г. Москве от 05.06.2002 № 26-12/25907 ; Постановление ФАС МО от 01.02.2006 № КА-А41/12791-05 . Например, проценты за пользование чужими деньгами по ст. 395 ГК РФ аналогичны штрафам и пени за нарушение договорных обязательств.

Как видим, вариантов несколько. Но в любом случае, если вы сомневаетесь, относятся ли доходы, которые вы будете выплачивать иностранному контрагенту, к доходам, облагаемым у источника выплаты (налогового агента), загляните еще и в п. 2 ст. 309 НК РФ, в котором названы доходы иностранцев, с которых российские организации налог не удерживают.

Необлагаемые доходы иностранной организации

К доходам иностранцев, не облагаемым российским налогом на прибыль у источника выплаты - российской организации, относятся доходып. 2 ст. 309 НК РФ :

• от продажи имущества (кроме недвижимости, находящейся на территории РФ, и акций российских компаний, более 50% активов которых состоит из такой недвижимости);
• от продажи имущественных прав;
• от выполнения работ (оказания услуг) на территории РФ.

При этом указанные операции не должны приводить к образованию постоянного представительства иностранного контрагента в РФп. 2 ст. 309 НК РФ .

Основываясь на такой формулировке НК, налоговые инспекторы зачастую считают, что если деятельность привела к образованию постоянного представительства, но иностранец на налоговый учет в России не встал, то вы обязаны выступить в роли налогового агента. Однако это не так. Вам не нужно самостоятельно выяснять, привела ли деятельность вашего иностранного контрагента к образованию постоянного представительства или нет и встал ли иностранец на учет. Поскольку если постоянное представительство образовано, то иностранная организация признается самостоятельным плательщиком российского налога на прибыль независимо от того, встала она на налоговый учет или нет. А значит, вы не являетесь налоговым агентом. Если же постоянного представительства нет, то вы не являетесь налоговым агентом в силу п. 2 ст. 309 НК РФ и никаких документов, подтверждающих статус иностранца, вы не обязаны представлятьп. 7.1 разд. II Методических рекомендаций ; п. 3 ст. 306 , пп. 5, 6, 8 ст. 307 НК РФ ; Постановления ФАС ДВО от 18.05.2009 № Ф03-1968/2009 ; ФАС МО от 15.03.2007 № КА-А40/1507-07-П .

Кстати, если иностранная компания выполняет для вас работы (оказывает услуги) или продает вам товары за границей, то выплаты ей не признаются доходами от источников в РФ и налог на прибыль с них удерживать не нужноп. 1 ст. 246 , п. 1 ст. 309 НК РФ ; Письма Минфина России от 24.11.2010 № 03-08-05 , от 31.03.2010 № 03-08-05 , от 01.10.2008 № 03-08-05 ; Письма УФНС России по г. Москве от 09.02.2011 № 16-15/011766@ , от 03.12.2010 № 16-15/127254@ , от 12.11.2010 № 16-15/118318@ .

Когда с дохода налог удерживать не нужно

Вам не придется удерживать и перечислять в бюджет налог, если доход, который вы выплачиваете иностранному контрагентуп. 2 ст. 310 НК РФ :

• <или> относится к постоянному представительству иностранца и у вас есть нотариально заверенная копия свидетельства о постановке иностранной организации на учет в налоговых органахутв. Приказом МНС России от 07.04.2000 № АП-3-06/124 ; подп. 1 п. 2 ст. 310 НК РФ .

Копия должна быть заверена не ранее чем в году, предшествующем году выплаты дохода. Например, чтобы не удерживать налог с доходов, выплачиваемых в 2011 г., нужна копия свидетельства, заверенная в 2010 г. или 2011 г.Письмо Минфина России от 29.04.2009 № 03-08-05/1 ;

• <или> освобожден от налогообложения в РФ международным договором (соглашением) и у вас есть подтверждение того, что иностранная компания имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым заключен международный договор (об этом подтверждении мы еще поговорим ниже)подп. 4 п. 2 ст. 310 , п. 1 ст. 312 НК РФ ;
• <или> выплачивается иностранному организатору, маркетинговому партнеру, официальной вещательной компании XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочиподп. 5, 6 п. 2 ст. 310 НК РФ ; п. 6 ст. 12 Федерального закона от 30.07.2010 № 242-ФЗ ; статьи 3, 3.1 Федерального закона от 01.12.2007 № 310-ФЗ . Эта льгота действует в отношении доходов, выплачиваемых до 1 января 2017 г.

Нюансы применения международных договоров

Как мы уже упомянули, международным договором, заключенным с государством, на территории которого находится ваш иностранный контрагент, могут быть предусмотрены пониженные ставки налога на прибыль или освобождение от налогообложения в РФ. Но для того чтобы воспользоваться международной льготой, нужно, чтобы к моменту выплаты дохода иностранная организация представила вам документ, подтверждающий ее постоянное местонахождение в таком государстве, заверенный компетентным органомст. 7 НК РФ , подп. 4 п. 2 , п. 3 ст. 310 , п. 1 ст. 312 НК РФ .

Компетентный орган - это орган, который назван таковым в соответствующем международном соглашении. Как правило, такими органами соглашения называют министров финансов и руководителей налоговых органов (их уполномоченных представителей). Документы, выданные другими органами и организациями, для целей налогообложения резидентство иностранца не подтверждаютп. 1 ст. 312 НК РФ ; ; Письмо Минфина России от 25.06.2010 № 03-03-06/1/431 ; Письма УФНС России по г. Москве от 17.03.2010 № 16-12/027377 , от 19.05.2009 № 16-15/049833 , от 21.04.2009 № 16-15/038742 ; Постановление Президиума ВАС РФ от 28.12.2010 № 9999/10 .

Перечень международных договоров РФ об избежании двойного налогообложения, действующих на 1 января 2011 г., приведен в Письме Минфина России от 23.03.2011 № 03-08-05 и размещен на сайте ФНС России в разделе «Международное сотрудничество».

Учтите, если подтверждение составлено на иностранном языке, то вам потребуется его перевод на русский языкп. 1 ст. 312 НК РФ .

Кроме того, налоговый инспектор может предъявить дополнительные требования к документу, подтверждающему резидентство иностранного контрагента, в частности потребовать, чтобы:

• <или> документ был легализован (засвидетельствована подлинность подписи, печати и штампа в дипломатическом представительстве или консульстве РФ в государстве, органами которого документ выдан)п. 5.3 разд. II Методических рекомендаций ; Постановление Президиума ВАС РФ от 28.06.2005 № 990/05 ; Письмо УФНС России по г. Москве от 16.08.2006 № 20-12/72977 ;
• <или> на документе был проставлен апостиль, если документ исходит от органов государства, присоединившегося к Гаагской конвенции (отменяющей требование легализации иностранных официальных документов)заключена в Гааге 05.10.61, вступила в силу для России 31.05.92 . Но здесь нужно учитывать вот что.

Тексты рассмотренных в статье Писем Минфина можно найти: раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс (информационный банк «Финансист»)

Во-первых, с некоторыми государствами достигнута договоренность о принятии документов без проставления апостиля или консульской легализации. Перечень таких государств приведен в отдельных Письмах МинфинаПисьма Минфина России от 17.06.2010 № 03-08-13 , от 09.10.2008 № 03-08-05/2 ; Письмо ФНС России от 12.05.2005 № 26-2-08/5988 ; Письмо УФНС России по г. Москве от 21.12.2010 № 16-15/133937@ .

Во-вторых, Минфин рекомендовал принимать неапостилированные документы, указывая на то, что иностранные государства поступают именно такПисьма Минфина России от 01.07.2009 № 03-08-13 , от 05.10.2004 № 03-08-07 . Поэтому если документ исполнен на официальном бланке компетентных органов иностранных государств и подписан официальными уполномоченными лицами, то апостиль и легализация ему не нужны.

Мы решили уточнить позицию Минфина по этому вопросу на сегодняшний момент.

Из авторитетных источников

Заместитель начальника отдела международного налогообложения Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“ На сегодняшний день данный вопрос до конца не урегулирован. Есть договоренность только с несколькими странами - это Республика Белоруссия, Украина, Республика Молдова, Республика Казахстан, Республика Узбекистан, Киргизская Республика, Республика Таджикистан, Республика Армения, Азербайджанская Республика, Соединенные Штаты Америки, Республика Кипр, Словацкая Республика, Федеративная Республика Германия.

Подтверждения постоянного местопребывания (резидентства), выданные уполномоченными органами вышеуказанных стран, принимаются без апостилирования.

Ответственной за обмен информацией в рамках межправительственных соглашений об избежании двойного налогообложения является ФНС России. И мы надеемся, что работа по этому вопросу будет вестись и дальше” .

Если ваш иностранный контрагент является резидентом государства, с которым у России нет договоренностей, для снижения налоговых рисков лучше получить апостиль. Даже если он будет проставлен после выплаты доходаПостановления ФАС МО от 30.07.2009 № КА-А40/6945-09 ; ФАС ДВО от 25.07.2008 № Ф03-А59/08-2/2798 ;

• <или> в документе был указан конкретный период, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. Если же он не указан, контролирующие органы считают, что резидентство подтверждено на календарный год, в котором выдан документп. 5.3 разд. II Методических рекомендаций ; Письма Минфина России от 07.06.2011 № 03-03-06/2/87 , от 21.07.2009 № 03-08-05 , от 01.04.2009 № 03-08-05 , от 09.10.2008 № 03-08-05/1 , от 21.08.2008 № 03-08-05/1 , от 16.05.2008 № 03-08-05 , от 12.03.2008 № 03-08-05 , от 04.06.2007 № 03-08-05 ; Письмо УФНС России по г. Москве от 12.12.2006 № 20-12/109629 . Кстати, суды этот довод, как правило, не принимают во вниманиеПостановления ФАС СЗО от 17.05.2011 № А27-10300/2010 ; ФАС МО от 07.04.2011 № КА-А41/2465-11 , от 05.03.2011 № КА-А40/977-11 . Например, в одном из постановлений суд счел резидентство иностранной организации в 2007 г. установленным на основании подтверждения, датированного 07.02.2006, и подтверждения о сохранности статуса в 2009 г.Постановление ФАС МО от 07.04.2011 № КА-А41/2465-11

Порядок исчисления и удержания налога

Если с дохода, который вы собираетесь выплатить иностранцу, нужно исчислить и удержать российский налог на прибыль, вам нужно правильно определить налоговую базу и своевременно перечислить налог в бюджет.

Определяем налоговую базу

В большинстве случаев налоговая база - это сумма выплачиваемого дохода. Поэтому исчислить налог просто: нужно сумму дохода умножить на соответствующую ставкуп. 3 ст. 247 , п. 1 ст. 274 , п. 3 ст. 275 , п. 1 ст. 286 , п. 4 ст. 286 НК РФ .

Но есть и операции, налоговая база по которым определяется как доходы за вычетом понесенных расходовп. 1 ст. 310 НК РФ :

• продажа недвижимого имущества, находящегося в РФ, или акций российских предприятий, активы которых на 50% состоят из такой недвижимостип. 4 ст. 309 НК РФ . Расходы на приобретение недвижимости или акций определяются в порядке, установленном статьями 268 и 280 НК РФ;
• предоставление имущества в лизингподп. 7 п. 1 ст. 309 НК РФ . В расходах лизингодателя учитывается стоимость предмета лизинга;
• распределение организацией в пользу иностранного участника имущества, в частности, при ликвидации организации или выходе иностранца из ООО. Доход облагается налогом только в той части, которая превышает вклад, внесенный иностранным участником в уставный капиталподп. 1 п. 2 ст. 43 , подп. 2 п. 1 ст. 309 НК РФ ; Письма Минфина России от 01.11.2010 № 03-08-05 , от 03.08.2010 № 03-03-06/1/519 ; Письмо УФНС России по г. Москве от 30.10.2008 № 20-12/101953 .

Такие расходы учитываются, только если к дате выплаты доходов у вас есть документы, их подтверждающие (в частности, договор купли-продажи объекта недвижимости, платежные документы и т. д.Письмо Минфина России от 19.04.2011 № 03-08-05 ).

Расходы исчисляются в той же валюте, в которой выплачивается доход (при необходимости пересчитываются по официальному курсу (кросс-курсу) ЦБ РФ на дату их осуществления)п. 5 ст. 309 НК РФ .

Удерживаем и уплачиваем налог

Налог, подлежащий удержанию, исчисляется в той валюте, в которой вы будете выплачивать доходп. 5 ст. 309 НК РФ . А вот перечислить его в бюджет нужно в рублях по курсу ЦБ РФ на дату перечисления. Причем сделать это нужно не позднее следующего рабочего дня после дня выплаты иностранцу доходап. 5 ст. 45 , пп. 2, 4 ст. 287 , п. 1 ст. 310 НК РФ .

Проблема может возникнуть, если доход выплачен в натуральной форме или ваше обязательство перед иностранцем прекращено неденежным способом, например зачетом встречного требования.

НК РФ обязывает и в такой ситуации перечислить налог в бюджет, уменьшив соответствующим образом неденежный доход иностранной компаниип. 3 ст. 309 , п. 1 ст. 310 НК РФ . Но как это сделать? Ведь даже если мы, например, поставим иностранцу меньше товаров, чем должны по бартерному контракту, денег у нас от этого не появится.

Теоретически можно сослаться на то, что налог удерживается только из денег, выплачиваемых иностранцуподп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ . Да и ВАС разъяснял, что оштрафовать агента за неперечисление налогаст. 123 НК РФ можно, только если он имел возможность удержать соответствующую сумму из выплачиваемых иностранцу денегп. 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 . А значит, достаточно письменно сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налогподп. 2 п. 3 ст. 24 НК РФ .

Но эти аргументы могут и не сработать. И налоговые органы, и суд исходят из того, что раз обязанность установлена, то ее нужно исполнять. Так, недавно суд признал правомерным взыскание штрафа по ст. 123 НК РФ с организации, не перечислившей налог с дохода иностранца по той причине, что обязательство по выплате ему процентов было новировано в вексельПостановление ФАС ВВО от 18.08.2010 № А28-20189/2009 .

Избежать подобных проблем помогут так называемые налоговые оговорки в договорах. Все, что нужно сделать, - это написать, что цена договора увеличивается на сумму налогов, подлежащих уплате за иностранную организацию на территории РФ. Тогда вы будете четко знать, сколько должны иностранцу, а сколько - государству.

Порядок представления отчетности

Выплатив иностранной организации доход, вам еще нужно будет отчитаться перед налоговой инспекцией, представив Налоговый расчет (информацию) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов ; п. 4 ст. 310 НК РФ . Если вы выплатили доход:

• в I квартале, то расчет нужно представить не позднее 28 апреля и потом уже за год;
• во II квартале - не позднее 28 июля и потом уже за год;
• в III квартале - не позднее 28 октября и потом уже за год;
• в IV квартале - только один раз, не позднее 28 марта следующего года (годовой расчет).

Налоговый расчет составляется отдельно в отношении каждого отчетного и налогового периода, в котором выплачивались доходы иностранным организациям, и нарастающим итогом с начала года не составляетсяПисьмо ФНС России от 20.11.2009 № 3-2-14/20 ; Письмо УФНС России по г. Москве от 27.06.2008 № 20-12/060969 .

Внимание

За непредставление налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налоговутв. Приказом МНС России от 14.04.2004 № САЭ-3-23/286@ ; п. 4 ст. 310 НК РФ или представление его позже установленного срока может быть взыскан штраф в размере 200 руб.п. 1 ст. 126 НК РФ

Например, если вы перечислили иностранцу доход в июне, то не позднее 28 июля вы должны были представить налоговый расчет за II квартал. Если в III квартале никаких выплат не будет, то представлять отчет за III квартал не нужно. И дальше расчет нужно будет подать только за год.

Если доходы не облагаются российским налогом на прибыль, то не возникает налогоплательщика, а значит, и нет налогового агента; Письма УФНС России по г. Москве от 12.11.2010 № 16-15/118318@ , от 27.07.2006 № 18-11/1/66229 . При этом они предлагают в разделе 1 налогового расчета заполнять графы 1- 7 (графы 8- 12 не заполняются), в разделе 2 - графы 1- 8 (графы 9- 13 не заполняются)Письмо УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 № 20-12/064111 .

Однозначно подавать расчет не нужно в отношении доходов, которые не относятся к полученным от источника в РФ (например, по услугам, оказанным вне территории РФ, перевозкам исключительно между пунктами, находящимися за пределами РФ).

Если вы несвоевременно перечислите в бюджет налог за иностранца, вас могут оштрафовать по ст. 123 НК РФ. Штраф составит 20% от суммы налога, подлежащего перечислению. А вот взыскать с вас недоимку, то есть потребовать уплатить налог за счет средств налогового агента, инспекторы не вправе

ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. При этом налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном законодателем для уплаты налога налогоплательщиком (пункт 4 статьи 24 НК РФ).

Под определение « », применительно к налогу на прибыль организаций, подпадают российские юридические лица, а также иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (пункт 4 статьи 286 НК РФ). Кроме того, хотя это прямо не указано в главе 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, налоговыми агентами следует признать и индивидуальных предпринимателей, совершающих операции, при которых налог подлежит удержанию у источника выплат. Это следует из общего правила, предусмотренного статьей 24 НК РФ), поскольку в отношении налога на прибыль для указанной категории лиц не предусмотрено освобождения от исполнения обязанностей налоговых агентов.

Согласно статье 24 НК РФ обязанностью налогового агента является правильное и своевременное исчисление, удержание и перечисление в бюджеты соответствующих налогов, то есть обязанностью налогового агента является не уплата налога, а удержание и перечисление в бюджет соответствующего налога. Фактически это означает, что налоговый агент в предусмотренных законодательством случаях исполняет не свою обязанность по уплате налога (то есть не выступает в качестве налогоплательщика), а обязанность другого налогоплательщика.

В случаях, когда указанные лица выплачивают иностранной организации, не осуществляющей деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, доходы, не связанные с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, такие доходы относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом на прибыль у источника выплаты (пункт 1 статьи 309 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 309 НК РФ следующие ви ды доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов:

1) дивиденды, выплачиваемые иностранной организации – акционеру (участнику) российских организаций;

2) доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений пунктов 1 и 2 статьи 43 НК РФ);

3) процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации, в том числе:

Доходы, полученные по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов;

Доходы по иным долговым обязательствам российских организаций, не указанным в абзаце втором настоящего подпункта;

4) доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности. К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта;

5) доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50 процентов активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей). При этом доходы от реализации на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли) ценных бумаг или производных от них финансовых инструментов, обращающихся на этих биржах, не признаются доходами от источников в Российской Федерации;

6) доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации;

7) доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках. При этом доход от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, рассчитывается исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю;

8) доходы от международных перевозок.

Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации;

9) штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств;

10) иные аналогичные доходы.

Следует обратить внимание, что указанный перечень не закрыт и подлежит расширительному толкованию, что связано с наличием в нем понятия «иные аналогичные доходы».

Вместе с тем, не являются налоговыми агентами по налогу на прибыль организации и индивидуальные предприниматели, выплачивающие иностранной организации доходы, связанные с осуществлением ею предпринимательской деятельности в России. Это обусловлено пунктом 2 статьи 309 НК РФ, согласно которому доходы иностранных организаций от продажи товаров или иного имущества, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации (то есть доходы от предпринимательской деятельности), не приводящие к образованию постоянного представительства, обложению налогом у источника выплат не подлежат.

Пример.

Организация в мае 2005 года уплатила иностранной компании за поставленные товары сумму в размере 100 000 рублей.

В данном случае, организация выплатила доход иностранной организации от реализации товаров, то есть от осуществления предпринимательской деятельности в Российской Федерации, он налоговым агентом не признается.

Общие правила исчисления, удержания и уплаты налога налоговым агентом установлены статьей 309 НК РФ, и заключаются в следующем:

· исчисляется исходя из суммы, которая должна быть выплачена иностранному лицу. Исключение составляют случаи, когда выплачиваются доходы от реализации акций и недвижимого имущества;

· обычная ставка налога на прибыль по доходам, выплачиваемым иностранным лицам, - 20%. Из этого правила тоже есть исключения. Оно не действует при выплате дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, а также доходов от сдачи в аренду (субаренду) недвижимого имущества и от международных перевозок (пункт 2 статьи 284 НК РФ);

· сумма налога на прибыль при выплате любых доходов иностранным лицам зачисляется в федеральный бюджет (пункт 6 статьи 284 НК РФ) (рекомендуем контролировать КБК, указанный в платежном поручении);

· соответствующая сумма налога на прибыль удерживается из доходов налогоплательщика при каждой выплате дохода (пункт 5 статьи 286 НК РФ);

· сумма удержанного налога перечисляется в бюджет в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией (пункт 2 статьи 287 НК РФ). Но это правило не применяется в отношении дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам;

· налоговая база по доходам иностранной организации и удерживаемая сумма налога исчисляются в валюте, в которой получает доходы. При этом расходы, произведенные в другой валюте, исчисляются в той же валюте, в которой получен доход по официальному курсу (кросс – курсу) Центрального банка Российской Федерации на дату осуществления таких расходов (пункт 5 статьи 309 НК РФ);

· сумма налога, удержанного из доходов иностранных организаций, перечисляется налоговым агентом либо в валюте выплаты этого дохода, либо в валюте Российской Федерации по официальному курсу Центрального банка Российской Федерации на дату перечисления налога (пункт 1 статьи 310 НК РФ);

· по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов, налоговый агент представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой Министерством Российской Федерации по налогам и сборам (пункт 4 статьи 310 НК РФ).

Пример.

Российская организация начислила доход иностранной организации, не имеющей постоянного представительства в Российской Федерации, в сумме 100 000 рублей.

Предположим, ставка налога на прибыль по данной операции составила 20%.

Сумма налога на прибыль, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщика – иностранной организации и перечислению в бюджет:

100 000 рублей х 20% / 100% = 20 000 рублей.

Сумма дохода, подлежащая выплате иностранной организации:

100 000 рублей – 20 000 рублей = 80 000 рублей.

В соответствии с пунктом 2 статьи 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производится по всем видам доходов, указанным в пункте 1 статьи 309 НКРФ, за исключением нескольких случаев. Эти случаи, когда налоговый агент не исчисляет и не удерживает налог, предусмотрены в пункте 2 статьи 310 НК РФ.

Российская организация, будучи налоговым агентом, вправе не удерживать налог с доходов, выплачиваемых иностранной организации в случае, если деятельность этой иностранной организации в Российской Федерации приводит к образованию постоянного представительства в целях налогообложения и выплачиваемый доход относится к постоянному представительству. Это следует из положений пункта 2 статьи 310 НК РФ.

Для правомерного неудержания сумм налога налоговому агенту согласно пункту 2 статьи 310 НК РФ необходимо иметь в распоряжении следующие документы:

· уведомление, что выплачиваемый доход относится к постоянному представительству получателя дохода в Российской Федерации;

· нотариально заверенную копию свидетельства о постановке получателя дохода на учет в налоговых органах, оформленную не ранее чем в предшествующем налоговом периоде.

Налоговый агент вправе не удерживать налог с доходов, выплачиваемых иностранной организации, в случае выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации.

Необходимым условием для неудержания сумм налога налоговым агентом является наличие у него подтверждения того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения.

Указанное подтверждение в соответствии с пунктом 1 статьи 312 НК РФ иностранная организация должна представить выплачивающему доход налоговому агенту. В случае, если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Документ должен быть заверен компетентным органом соответствующего иностранного государства.

В случае отсутствия у налогового агента, выплачивающего доход иностранной организации, подтверждения того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, налог на доходы от источников в Российской Федерации с доходов этой иностранной организации от использования прав на объекты интеллектуальной собственности в соответствии со статьями 310 и 284 НК РФ облагается налогом.

Согласно пункту 2 статьи 287 НК РФ, пункту 1 статьи 310 НК РФ налоговый агент обязан перечислить сумму налога, удержанного с доходов иностранной организации, в доход федерального бюджета в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией либо в валюте выплаты дохода, либо в валюте Российской Федерации по официальному курсу Банка России на дату перечисления налога.

В соответствии со статьями 24, 289 и 310 НК РФ налоговые агенты обязаны в сроки, установленные законодательством, представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов и указанные в статье 289 НК РФ, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения.

Форма Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена Приказом МНС России 19 декабря 2003 года №БГ-3-23/701@ «Об утверждении формы налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов и внесении изменений и дополнений в инструкцию по ее заполнению». Инструкция по заполнению формы Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена Приказом МНС России от 3 июня 2002 года №БГ-3-23/275 «Об утверждении Инструкции по заполнению формы налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов».

В случае применения положений международных договоров Российской Федерации налоговый агент не освобождается от обязанности представления в налоговые органы по окончании отчетного (налогового) периода налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.

Как установлено пунктом 2 статьи 285 НК РФ, для налогоплательщиков – организаций, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли, отчетными периодами признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

С учетом вышеизложенного налоговые агенты, исчисляющие авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, составляют налоговый расчет (информацию) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов в отношении выплат, произведенных в течение месяца, и представляют его в налоговые органы по месту своего нахождения по истечении месяца, двух месяцев, трех месяцев и так далее до окончания соответствующего календарного года, в том числе по окончании последнего в налоговом периоде отчетного периода. При этом налоговый расчет нарастающим итогом с начала года не составляется.

Пунктом 2 статьи 312 НК РФ предусмотрено, что для возврата ранее удержанного у источника выплаты налога иностранные организации – получатели дохода представляют в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента заявление по форме, установленной МНС России.

Формы заявлений иностранной организации на возврат сумм налогов, удержанных с доходов от источников в Российской Федерации, утверждены Приказом МНС России от 15 января 2002 года №БГ-3-23/13 «Об утверждении форм заявлений иностранной организации на возврат сумм налогов, удержанных у источника выплаты в Российской Федерации». Инструкции по заполнению форм заявлений иностранной организации на возврат сумм налогов от источников в Российской Федерации утверждены Приказом МНС России от 20 мая 2002 года №БГ-3-23/259 «Об утверждении инструкций по заполнению форм заявлений иностранной организации на возврат сумм налогов, удержанных у источника выплаты в Российской Федерации».

Заявление может быть подано в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором был выплачен доход. Указанная норма НК РФ применяется в отношении доходов, выплаченных с 1 января 2002 года.

Для удобства налогоплательщиков ими могут использоваться формы заявлений с подстрочным переводом на иностранный язык. Образцы таких форм заявлений в электронном формате размещены на Интернет-сайте ФНС России.

При поступлении заявления в налоговый орган по месту постановки на учет лица, выплатившего доход иностранной организации и удержавшего налог (налогового агента), на экземплярах заявления, предназначенных для данного налогового органа и заявителя, проставляются отметки о получении с подписью уполномоченного должностного лица и печатью (штампом) вышеупомянутого налогового органа.

Экземпляр заявления, предназначенный для заявителя, с отметкой налогового органа о получении возвращается заявителю или его уполномоченному представителю.

После проверки соответствия сведений, указанных в заявлении, фактическим данным и положениям соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения СССР (Российской Федерации) с конкретным иностранным государством, руководитель (его заместитель) налогового органа по месту постановки на учет налогового агента принимает решение о возврате соответствующих сумм налогов иностранной организации, о чем делается отметка в разделе 6 экземпляра заявления, предназначенного для налогового органа по месту постановки на учет лица, выплатившего доход и удержавшего налог, - налогового агента.

Более подробно с вопросами, касающимися бухгалтерского и налогового учета в иностранных организациях на территории Российской Федерации, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR Интерком-Аудит» «Иностранные организации и их представительства».

Порядок и особенности исчисления налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, установлен статьей 214.1 Налогового кодекса (НК).

Согласно п. 2 статьи 214.1 НК под финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, понимаются фьючерсные и опционные биржевые сделки.

В соответствии со статьей 8 Закона РФ от 20 февраля 1992 года №2383-1 "О товарных биржах и биржевой торговле":

• к фьючерсным сделкам относятся сделки, связанные с взаимной передачей прав и обязанностей в отношении реального товара стандартных контрактов на поставку биржевого товара;
• к опционным биржевым сделкам относятся сделки, связанные с уступкой прав на будущую передачу прав и обязанностей в отношении биржевого товара или контракта на поставку биржевого товара.

Налоговые агенты

Согласно п. 3 и п. 8 статьи 214.1 НК организации, выступающие источником выплаты дохода налогоплательщикам - физическим лицам во исполнение договоров доверительного управления на рынке ценных бумаг, признаются налоговыми агентами.

Значит, обязанности по исчислению налога, его удержанию и перечислению в бюджет возлагаются на организации, производящие выплату денежных средств физическим лицам во исполнение договора доверительного управления.

Таким образом, доверительные управляющие по указанным договорам обязаны определить налоговую базу, исчислить, удержать из денежных средств, причитающихся учредителю управления, и уплатить в бюджет налог на доходы физических лиц с доходов, полученных от совершения названных операций.

Имущественный вычет

Налогоплательщик вправе воспользоваться у источника выплаты дохода имущественным налоговым вычетом, предусмотренным пп. 1 п. 1 статьи 220 НК , в случае, если его расходы на приобретение ценных бумаг не могут быть подтверждены документально. Вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов в этом случае налогоплательщику не предоставляется.

Имущественный налоговый вычет предоставляется при продаже ценных бумаг, находящихся в собственности налогоплательщика:

• менее 3-х лет – в пределах 125000 рублей;
• 3 года и более – в полной сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества.

При этом согласно п.3 статьи 8 Федерального закона от 06.06.2005 №58-ФЗ (Закон 58-ФЗ) с 1 января 2007 года положения абз. 19 п. 3 статьи 214.1 НК утратили силу. То есть с 1 января 2007 года налогоплательщик уже не может воспользоваться имущественным налоговым вычетом при отсутствии у него документально подтвержденных расходов на приобретение ценных бумаг (долей, паев).

Законом 58-ФЗ с 1 января 2007 года из статьи 220 НК исключено положение, согласно которому особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты НДФЛ по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, устанавливаются статьей 214.1 НК РФ.

Расчет налоговой базы

При условии отсутствия выплат в налоговом периоде налоговая база по операциям с ценными бумагами, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), определяется на дату окончания налогового периода.

В том случае, если до истечения очередного налогового периода осуществлялись выплаты в пользу учредителя управления, обязанность исчислить налоговую базу возникает на дату выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг).

Налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется в общем порядке с учетом особенностей доверительного управления, установленных п. 7 статьи 214.1 НК.

Помимо общего перечня возможных расходов, в расходы учредителя доверительного управления, как налогоплательщика, включаются также суммы, уплаченные доверительному управляющему в виде вознаграждения и компенсации, произведенных им расходов по осуществленным операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

Установлен порядок определения налоговой базы отдельно по каждой категории ценных бумаг и каждому виду дохода, при условии совершения сделок с ценными бумагами различных категорий или при возникновении в процессе доверительного управления иных видов доходов (в виде дивидендов, процентов).

При этом расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на уменьшение дохода по сделкам с ценными бумагами соответствующей категории или на уменьшение соответствующего вида дохода, распределяются пропорционально доле каждого вида дохода.

Убыток, полученный по операциям с ценными бумагами, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления, уменьшает доходы, полученные по операциям с ценными бумагами соответствующей категории. В свою очередь, доходы, полученные по указанным операциям, увеличивают доходы (уменьшают убытки) по операциям с ценными бумагами соответствующей категории. Аналогичное действие возможно и в отношении полученных результатов по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

Кроме того, согласно п. 8 статьи 214.1 НК предусмотрена возможность уменьшения налоговой базы по операциям с ценными бумагами соответствующей категории и по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок соответственно на сумму убытка, полученного по указанным операциям, совершенным в налоговом периоде доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления.

Сроки уплаты НДФЛ

Согласно п. 8 статьи 214.1 НК предусмотрен особый порядок уплаты налога в течение одного месяца с даты окончания налогового периода или даты выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг) по операциям с ценными бумагами, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления или выгодоприобретателя.

Если выплаты денежных средств налогоплательщику не производились, то есть при невозможности удержания налога налоговым агентом по состоянию на 31 декабря отчетного календарного года осуществляется расчет суммы налога.

В этом случае согласно положениям п. 8 статьи 214.1 НК налоговый агент (доверительный управляющий) в течение одного месяца с момента возникновения невозможности удержания налога в письменной форме уведомляет налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержания и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.