≡× МЕНЮ

• Постройки
• Отделка
• Кладка
• Раствор
• Расчет

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности. Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица

Допущение непрерывности деятельности является одним из основных принципов подготовки финансовой отчетности. В соответствии с этим принципом аудируемое лицо будет продолжать осуществлять свою финансово-хозяйственную деятельность в течение 12 месяцев после отчетного периода и не имеет намерения ил потребности в ликвидации, прекращении деятельности или обращении за защитой от кредиторов. Активы и обязательства аудируемого лица должны учитываться исходя из того, что оно сможет выполнить свои обязательства и реализовать свои активы в ходе предстоящей деятельности. Руководство аудируемого лица должно оценить способность своей организации продолжать непрерывную деятельность. Если аудируемое лицо в течение длительного периода времени имеет опыт выгодных операций и свободный доступ к финансовым ресурсам, то руководство может дать оценку допущения непрерывности без проведения подробного анализа.

Аудитор может сомневаться в применимости допущения непрерывности в следующих случаях:

1. финансовые признаки:

— отрицательная величина чистых активов;

— привлеченные заемные средства, срок возврата которых приближается при реальном отсутствии перспективы возврата или продления срока займа либо необоснованное использование краткосрочных займов для финансирования долгосрочных активов;

— изменение схемы оплаты товаров, работ, услуг поставщикам на условиях коммерческого кредита или отсрочки платежей;

— существенное отклонение основных коэффициентов, характеризующих финансовое положение аудируемого лица от нормальных значений;

— неспособность погашать кредиторскую задолженность в надлежащие сроки;

— неспособность обеспечить финансирование развитие своей деятельности и осуществление других важных инвестиций;

— значительные убытки от основной деятельности;

— задолженность по выплате или прекращение выплаты дивидендов;

— экономические нерациональные долговые обязательства;

— признаки банкротства, установленные законодательства.

2. производственные признаки:

— увольнение основны управленческого персонала без должной его замены;

— потеря рынков сбыта, лицензий основных поставщиков;

— проблема с трудовыми ресурсами или дефицит значимых средств производства;

— существенная зависимость от успешного выполнения конкретного проекта;

— существенный объем продаж сырья и материалов, сопоставимый или превышающий объем выручки от реализации продукции, работ, услуг.

3. прочие признаки:

— несоблюдение требований законодательства в отношении формирования уставного капитала;

— судебные иски, которые находятся в процессе рассмотрения и которые могут завершиться решением суда невыполнимым для аудируемого лица.

При планировании аудиторской проверки аудитор должен проанализировать, существуют ли какие-либо события или условия, обуславливающие сомнения в непрерывности деятельности аудируемого лица. В ходе аудита аудитор должен внимательно следить за наличием документов, обуславливающих сомнения в непрерывности деятельности.

В случае выявления факторов ставящие под сомнения непрерывности деятельности, аудитор должен:

а) проверить планы аудируемой организации в отношении будущей деятельности

б)собрать необходимые аудиторские доказательства в целях подтверждения или опровержения существенной неопределенности.

Для подтверждения наличия факторов, ставящих под сомнения непрерывность деятельности применяются следующие аудиторские процедуры:

а) анализ и обсуждение с руководством аудируемого лица прогнозов в отношении движения финансовых потоков, доходов;

б) анализ и обсуждение промежуточной финансовой отчетности;

в) анализ условий получения и возврата займов, выявление нарушения условий возврата займов;

г) ознакомление с протоколами собрания акционеров, заседаний совета директоров с целью выявления в них упоминания о финансовых трудностях;

д) опрос юристов и других специалистов аудируемого лица с целью выявления информации, касающейся наличия судебных исков и правильности оценки руководством влияния этих исков на финансовое состояние;

е) проверка наличия правомерности и возможности обеспечения выполнения договоренностей о финансировании со стороны аффилированных и третьих лиц, а также оценка способности указанных лиц предоставить дополнительные средства;

ж) изучение планов аудируемого лица, касающихся невыполненных заказов его клиентов.

Если в аудиторском заключении аудитор не указал своих сомнений в применимости допущения непрерывности, то это не должно трактоваться аудируемым лицом и заинтересованными пользователями как поручительство аудитора, что аудируемое лицо будет продолжать свою деятельность и исполнять свои обязательства.

При наличии фактов, свидетельствующих о возможности неприменимости принципа непрерывности, аудитору необходимо отразить данное обстоятоятельмтво в аудиторском заключении:

а) если финансовая отчетность достоверно раскрывает информацию, то аудитор выражает положительное мнение, но включает в аудиторское заключение дополнительный абзац, в котором отмечается наличие существенной неопределенности и указываются причины этого;

б) если финансовая отчетность не достоверно раскрывает информацию, то аудитор выражает мнение с оговоркой или отрицательное, в заключении также указывается ссылка на наличие существенной неопределенности.

Аудитор должен рассмотреть уместность лежащего в основе подготовки финансовой отчетности допущения о непрерывности деятельности предприятия. Данная процедура осуществляется при планировании, проведении и оценке результатов аудита. При этом аудитор должен руководствоваться МСА 570 «Допущение о непре­рывности деятельности предприятия». Стандарт включает следующие параграфы: введение, уместность допущения о непрерывности дея­тельности предприятия, аудиторские доказательства, аудиторские выводы и заключение.

При анализе непрерывности деятельности организации аудитор должен исходить из следующего. Аудиторское заключение позволя­ет установить достоверность финансовой отчетности предприятия. Однако оно не является гарантией жизнеспособности предприятия в будущем.

При составлении финансовой отчетности обычно предполагает­ся, что организация будет продолжать свою деятельность в обозри-мом"будущем. Под обозримым будущим подразумевается период, не превышающий один год после отчетной даты, если аудитор не вла­деет другой информацией. Активы и обязательства учитываются на основе того, что они могут быть проданы в процессе нормальной хозяйственной деятельности. Если это допущение неоправданно, могут возникнуть следующие сложности. Предприятие не сможет продать свои активы по учетной стоимости и нарушит сроки пога­шения обязательств. Поэтому суммы и классификацию активов и обязательств в финансовой отчетности необходимо будет скоррек­тировать.

Допущение о непрерывности деятельности предприятия должно быть уместным. Прежде всего аудитор должен принять во внима­ние риск того, что организация прекратит свою деятельность. Пока­зателями риска являются данные финансовой отчетности организа­ции и другие источники. При этом необходимо обратить внимание на ряд признаков, которые укажут на наличие оснований для пре­кращения деятельности организации (табл. 4.3). На значение таких признаков влияют другие факторы. Например, неспособность орга­низации погашать долги в обычном порядке может быть решена в результате продажи активов, пересмотра графика погашения креди­тов или привлечения дополнительного капитала. Проблема потери основного поставщика может быть решена путем привлечения аль­тернативного источника поставок.

Для того чтобы решить вопрос о непрерывности деятельности предприятия в обозримом будущем, аудитору необходимо собрать уместные аудиторские доказательства.

Получение аудиторских доказательств основано на проведении соответствующих аудиторских процедур:

Анализа и обсуждения с руководством прогнозов движения де­нежных средств, прибыли и прочих соответствующих прогнозов;

· выявления и оценки событий после отчетной даты, которые могут повлиять на способность предприятия продолжать свою деятельность;

· анализа и обсуждения последних промежуточных финансо­вых отчетов предприятия;

· изучения условий выпуска облигаций и условий кредитных соглашений и установления фактов несоблюдения этих усло­вий;

· анализа протоколов собраний акционеров, заседаний совета директоров и основных комитетов предприятия с целью вы­явления финансовых трудностей;

· опроса юристов предприятия относительно судебных разби­рательств и претензий;

· оценки наличия финансовой помощи;

· оценки финансовой способности инвесторов предоставить дополнительные средства;

· изучения способности предприятия выполнить все заказы по­требителей.

Особое внимание обращается на прогнозы движения денежных средств и прибыли. Необходимо проанализировать надежность ин­формации, сравнить прогнозные данные за предшествующий пери­од с фактическими результатами, прогнозные данные за текущий период с результатами, полученными на данную дату.

Кроме того, следует рассмотреть и обсудить с руководством сле­дующие вопросы:

О ликвидации активов;

Займе или реструктуризации долга;

Сокращении или отсрочке расходов;

Увеличении капитала;

Других планах, которые могут оказать существенное влияние на платежеспособность организации в будущем.

Ответ на эти вопросы от руководства организации необходимо получить в виде письменных заявлений.

После проведения аудиторских процедур относительно допуще­ния непрерывности деятельности предприятия и обсуждения с ру­ководством организации всех значимых вопросов аудитор должен сделать соответствующие выводы. При этом возможны следующие варианты выводов:

Допущение о непрерывности деятельности предприятия явля­ется уместным;

Вопрос, касающийся допущения о непрерывности деятельно­сти предприятия, не решен;

Допущение о непрерывности деятельности предприятия явля­ется неуместным.

Если аудитор подтверждает непрерывность деятельности пред­приятия достаточными и уместными доказательствами, он не моди­фицирует аудиторское заключение.

Если непрерывность деятельности организации зависит от кон­кретных планов руководства на будущее или иных факторов, ауди­тор должен решить вопрос о том, нужно ли раскрыть эти планы и факторы в финансовой отчетности. Но руководство организации может не пожелать раскрыть свои планы и другие факторы в фи­нансовой отчетности. В этом случае аудитор выражает условно-по­ложительное или отрицательное мнение.

Однако допущение о непрерывности деятельности предприятия может быть отрицательным. В такой ситуации а у д и т о р должен оце­нить:

Наличие в финансовой отчетности условий, которые ставят под сомнение дальнейшую деятельность организации;

Способность организации продолжить свою деятельность и возможность продажи активов и погашения обязательств ор­ганизации в процессе обычной хозяйственной деятельности;

Наличие корректировок в финансовой отчетности, которые связаны с возможностью возмещения и классификации учет­ных сумм активов и обязательств.

Если информация о непрерывности деятельности организации будет раскрыта в финансовой отчетности, аудитор не выражает ус­ловно-положительное или отрицательное мнение. Аудитор должен выразить безусловно-положительное мнение или модифицирует ау­диторское заключение. В модифицированном заключении содер­жится параграф, который указывает на проблему допущения о не­прерывности деятельности предприятия.

Аудитор вправе отказаться от выражения своего мнения, если существует неопределенность относительно допущения о непрерыв­ности деятельности предприятия.

Если аудитор сделает вывод о невозможности организаци осуще­ствлять свою деятельность в обозримом будущем, он должен указать, что допущение о непрерывности деятельности предприятия, ис­пользованное при составлении финансовой отчетности, является неуместным. Если последствия использования неуместного допуще­ния при составлении финансовой отчетности настолько существен­ны и глубоки, что финансовая отчетность может ввести в заблужде­ние, аудитор должен выразить отрицательное мнение.

При аудиторской проверке предприятий государственного сек­тора аудиторам следует провести оценку общего финансового со­стояния предприятия с точки зрения непрерывности деятельности в обозримом будущем. Аудитор также определяет способности орга­низации госсектора выполнять свои обязательства и возможные бу­дущие требования.

Рассматриваемое федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности подготовлено с учетом международного стандарта аудита МСА 570 «Непрерывность деятельности». В целом оба документа близки по основным принципиальным моментам, хотя структура стандартов и названия ряда разделов разнятся в англоязычном и отечественном вариантах.

Федеральное правило (стандарт) включает в себя шесть разделов:

• - введение; международный аудит стандарт финансовый
• - факторы, оказывающие влияние на непрерывность деятельности;
• - действия аудитора по планированию и проверке применения допущения непрерывности деятельности аудируемого лица;
• - дополнительные аудиторские процедуры в случае выявления факторов, касающихся допущения непрерывности деятельности аудируемого лица;
• - выводы аудитора и аудиторское заключение;
• - подписание или утверждение финансовой (бухгалтерской) отчетности значительно позже отчетной даты.

МСА «Непрерывность деятельности» состоит из девяти разделов:

• - введение;
• - обязанности руководства;
• - обязанности аудитора;
• - соображения, касающиеся планирования;
• - анализ оценки, данной руководством;
• - период, не охватываемый оценкой руководства;
• - дополнительные процедуры аудита в случае выявления соответствующих событий или условий;
• - аудиторские выводы и подготовка отчета (заключения);
• - подписание или утверждение финансовой отчетности со значительной задержкой.

Сопоставляя российское федеральное правило (стандарт) и МСА, можно заметить наличие в международном стандарте подробных примеров того, как следует формулировать в аудиторском заключении вопросы, связанные с непрерывностью деятельности, в зависимости от конкретных обстоятельств и порядка модификации итогового документа аудита.

В введении констатируется, что допущение непрерывности деятельности является основным принципом подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Речь идет о возможности и намерении аудируемого лица продолжить свой бизнес как минимум в течение 12 месяцев, следующих за отчетным годом. По истечении этого промежутка времени экономический субъект вновь представит финансовую (бухгалтерскую) отчетность, и при последующем аудите обоснованность дальнейшего применения принципа непрерывности деятельности будет оценена заново.

Такая оценка важна по двум причинам:

• - если перед экономическим субъектом стоит угроза ликвидации, то финансовая (бухгалтерская) отчетность не может быть подготовлена исходя из оценки активов и обязательств, применяемой в условиях нормального функционирования, поскольку имеются вполне очевидные отличия в порядке выплат кредиторам, а также в сумме денежных средств, которая может быть получена при срочной распродаже активов;
• - во-вторых, рассмотрение применимости допущения непрерывности деятельности имеет большое значение с точки зрения интересов пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности, для которых существенно не только то, насколько точно отражены в отчетности прошлые события, но и можно ли говорить о деятельности компании на перспективу.

Раздел «Факторы, оказывающие влияние на непрерывность деятельности» характеризует:

• - обязанности руководства аудируемого лица в отношении оценки способности экономического субъекта продолжать свою деятельность непрерывно (пункты 3 и 4);
• - обязанности аудиторов в отношении оценки применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица (пункты 5 и 7);
• - основные признаки, которые могут сигнализировать о том, что непрерывность деятельности сомнительна (пункт 6).

Так, существенное отклонение основных финансовых коэффициентов от обычных значений служит тревожным признаком в том случае, если такое отклонение является негативным.

Еще один момент, на котором следует остановиться, заключается в следующем. В качестве фактора, вызывающего сомнение в применимости непрерывности деятельности, в пункте 6 называется осуществление аудируемым лицом значительного объема продаж сырья и материалов, сравнимого с объемом выручки от реализации продукции (работ, услуг) или превышающего его.

Следует обратить особое внимание на приведенное в пункте 7 крайне важное положение о том, что «отсутствие в аудиторском заключении каких-либо упоминаний о факторах неопределенности, касающихся непрерывности деятельности, не может рассматриваться как гарантия способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно». Раздел «Действия аудитора по планированию и проверке применения допущения непрерывности деятельности аудируемого лица» содержит практически пошаговые инструкции аудиторам в отношении:

• - рассмотрения факторов, касающихся непрерывности деятельности, на этапе планирования аудита;
• - анализа влияния этих факторов на компоненты аудиторского риска;
• - проверки предварительной оценки применимости допущения непрерывности деятельности, если такая оценка уже была сделана аудируемым лицом;
• - направления соответствующего запроса руководству аудируемого лица, если предварительная оценка, касающаяся продолжения деятельности, им еще не сделана;
• - проведения анализа оценки, данной руководством аудируемого лица в отношении способности экономического субъекта дальше вести свой бизнес, в том числе с учетом использованных руководством допущений и имеющихся у аудируемого лица планов на перспективу.

Необходимость проведения аудиторами дополнительных процедур по выяснению вопросов, связанных с непрерывностью деятельности, обусловлена тем, насколько серьезны индикаторы возможного неблагополучия. Пункт 17 раздела требует от аудиторов осуществления дополнительных действий, только если признаки проблем являются значительными.

К вопросу объема работ аудиторов по оценке применимости допущения непрерывности деятельности тесно примыкает пункт 18. В нем содержится важное положение о том, что за исключением запроса аудируемому лицу, аудиторы не обязаны разрабатывать иные процедуры с целью проверки признаков наличия факторов, которые обусловливают сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно и которые выходят за рамки периода как минимум в 12 месяцев со дня отчетной даты.

Раздел «Дополнительные аудиторские процедуры в случае выявления факторов, касающихся допущения непрерывности деятельности аудируемого лица» предписывает проведение дополнительных аудиторских процедур в тех случаях, когда аудиторы приходят к выводу о наличии факторов, подвергающих значительному сомнению способность аудируемого лица в дальнейшем продолжать ведение дел. В такой ситуации, как указывает пункт 19, аудиторы должны требовать от руководства аудируемого лица предоставить им письменную информацию, касающуюся его планов на будущее.

При наличии же серьезных настораживающих индикаторов возникает необходимость применения особого подхода к проведению ряда аудиторских процедур. Некоторые из них приобретают дополнительное значение.

В качестве таких процедур пункт 20 называет выяснение у аудируемого лица (через форму запроса) его планов получения доходов, заемных средств и реструктуризации долга, снижения или отсрочки расходов или увеличения размера уставного капитала. В этом же пункте отмечается, что «аудитор должен стремиться получить достоверные аудиторские доказательства того, что планы руководства осуществимы и что в результате их реализации ситуация улучшится». Не зря приведенная формулировка содержит оборот «должен стремиться». По-видимому это следует понимать так, что в комментируемом федеральном правиле (стандарте) присутствует понимание проблематичности получения исчерпывающих доказательств по вопросу выполнимости антикризисных планов клиента.

В подобных обстоятельствах необходимо проведение аудиторских процедур, направленных на более пристальное рассмотрение событий и фактов, а также договоренностей, планов и смет, имеющих отношение к перспективам выправления ситуации. Пункты 21 и 22 содержат перечень конкретных процедур, которые могут помочь аудиторам подтвердить или рассеять сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица. Так, при необходимости аудиторы могут вступать в контакт с юристами аудируемого лица на предмет выяснения информации по судебным искам к проверяемому экономическому субъекту. Другие должностные лица могут дать пояснения по поводу невыполненных заказов клиентов экономического субъекта.

Если аудируемое лицо намеревается воспользоваться поддержкой со стороны аффилированных с ним организаций, то целесообразно рассмотреть серьезность таких намерений, в частности, выяснить, закреплена ли соответствующая договоренность документально.

Среди других действий, предписываемых аудиторам в комментируемом разделе, нелишне остановиться на процедуре сопоставления прогнозных данных за предшествующие периоды с фактически достигнутыми результатами.

Такая процедура должна позволить аудиторам сделать определенные выводы о том, насколько оправдали себя прошлые прогнозы и, исходя из этого, проанализировать, в какой мере заслуживают доверия перспективные оценки клиента.

Раздел «Выводы аудитора и аудиторское заключение»

Пункт 23 раздела фактически дублирует положение второго абзаца пункта 7 этого же федерального правила (стандарта), обозначившего невозможность предоставления аудиторами гарантий относительно способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, даже если в аудиторском заключении не были приведены упоминания о факторах неопределенности, касающихся непрерывности деятельности. Наличие самостоятельного пункта привлекает внимание к объему ответственности аудиторов по оценке применимости допущения непрерывности деятельности. Кроме того, пункт 23 конкретизирует, что аудиторы не дают поручительства в том, что аудируемое лицо будет продолжать свою деятельность и исполнять свои обязательства в течение следующих за отчетным двеннадцати месяцев.

• - путем включения в безоговорочно положительное заключение абзаца, в котором отмечается наличие существенной неопределенности, связанной с условиями и событиями, которые обусловливают значительные сомнения в способности экономического субъекта продолжать свою деятельность непрерывно. Такое аудиторское заключение выдается, если соответствующие факты надлежащим образом раскрыты в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• - выражения мнения с оговоркой, если факторы неопределенности не раскрыты адекватно в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• - выражения отрицательного мнения при более серьезном (чем в случае выдачи мнения с оговоркой) нераскрытии существенной информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности или если в соответствии с профессиональным суждением аудитора аудируемое лицо не сможет непрерывно продолжить свою деятельность, а его финансовая (бухгалтерская) отчетность подготовлена на основе допущения непрерывности деятельности;
• - включения в безоговорочно положительное заключение части, привлекающей внимание к особому порядку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, если таковая составлена достоверно, но исходя из неприменимости допущения непрерывности деятельности.

В федеральное правило (стандарт) не попали конкретные примеры формулировок, рекомендуемых в международных стандартах аудита (МСА) для использования в аудиторских заключениях с целью отражения тех или иных проблемных аспектов, связанных с принципом непрерывности деятельности, поскольку такие примеры могут пригодиться в практической работе.

Так, в условиях отсутствия в финансовой отчетности адекватного раскрытия информации МСА рекомендуют приводить конкретную ссылку на наличие существенной неопределенности (которая обусловливает значительные сомнения в способности субъекта продолжать свой бизнес непрерывно) и делать это следующим образом.

Если выражается мнение с оговоркой, МСА предлагают такую формулировку: «Срок договоренностей о финансировании Компании истек, и непогашенные суммы долговых обязательств должны быть уплачены 19 марта 20XI г. Компания не смогла путем переговоров изменить условия финансирования или получить замещающее финансирование. Данная ситуация свидетельствует о наличии существенной неопределенности, которая обусловливает значительные сомнения в способности Компании продолжать свою деятельность непрерывно, и, следовательно, Компания может оказаться не в состоянии реализовать свои активы и исполнить свои обязательства в ходе своего нормального бизнеса. В финансовой отчетности (и примечаниях к ней) информация об этом факте не раскрывается.

По нашему мнению, за исключением упущения информации, содержащейся в предыдущем абзаце, финансовая отчетность дает достоверный и справедливый взгляд (или представляет справедливо во всех существенных отношениях) на финансовое положение Компании по состоянию на 31 декабря 20X0 г., а также на результаты ее деятельности и движение ее денежных средств за год, закончившийся на указанную дату…»

Если выражается отрицательное мнение, то МСА рекомендуют следующее: «Срок договоренностей о финансировании Компании истек, и непогашенные суммы долговых обязательств должны быть уплачены 31 декабря 20X0 г. Компания не смогла путем переговоров изменить условия финансирования или получить замещающее финансирование и поэтому рассматривает вопрос об инициировании процедуры банкротства. Данные события свидетельствуют о наличии существенной неопределенности, которая обусловливает значительные сомнения в способности Компании продолжать свою деятельность непрерывно, и, следовательно, Компания может оказаться не в состоянии реализовать свои активы и исполнить свои обязательства в ходе своего нормального бизнеса. В финансовой отчетности (и примечаниях к ней) информация об этом факте не раскрывается.

По нашему мнению, в связи с упущением информации, содержащейся в предыдущем параграфе, финансовая отчетность не дает достоверный и справедливый взгляд (или не представляет справедливо во всех существенных отношениях) на финансовое положение Компании по состоянию на 31 декабря 20X0 г., а также на результаты ее деятельности и движение ее денежных средств за год, закончившийся на указанную дату…»

Данные цитаты взяты из МСА 570 «Непрерывность деятельности», которые являются прообразом комментируемого федерального правила (стандарта).

Однако следует еще раз подчеркнуть, что приведенные выше формулировки не стали частью отечественного федерального правила (стандарта) «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица» и поэтому не могут рассматриваться в качестве регламентирующих указаний. Их предназначение - служить дополнительным информационным ресурсом для российских специалистов. Вместе с тем при использовании международного опыта некоторые формулировки необходимо адаптировать с учетом устоявшихся отечественных традиций и языка, предписываемого федеральными правилами (стандартами).

Так, вместо оборота «Финансовая отчетность дает достоверный и справедливый взгляд (или представляет справедливо во всех существенных отношениях)» должна использоваться стандартная фраза «По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «XXX» отражает достоверно во всех существенных отношениях…».

Это зафиксировано в пункте 15 федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Раздел «подписание или утверждение финансовой (бухгалтерской) отчетности значительно позже отчетной даты»

Если руководство аудируемого лица подписывает или утверждает свою финансовую (бухгалтерскую) отчетность значительно позже отчетной даты, то аудиторы обязаны проанализировать причины такой задержки, как того требует пункт 31 комментируемого федерального правила (стандарта).

Когда эта ситуация имеет отношение к допущению непрерывности деятельности, возникает необходимость проведения дополнительных аудиторских процедур. Речь идет о затребовании у руководства аудируемого лица соответствующих письменных разъяснений, о рассмотрении планов клиента на перспективу и сборе аудиторских доказательств для подтверждения или опровержения наличия факторов неопределенности, касающихся непрерывности деятельности аудируемого лица.

Для оценки способности аудируемого лица продолжать свою деятельность в обозримом будущем аудитору рекомендовано использовать Федеральный стандарт аудита № 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица». Допущение непрерывности деятельности – основной принцип подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. В соответствии с ним обычно предполагается, что аудируемое лицо будет продолжать осуществлять свою финансово-хозяйственную деятельность в течение 12 месяцев года, следующего за отчетным, и не имеет намерения или потребности в ликвидации, прекращении финансово-хозяйственной деятельности или обращении за защитой от кредиторов. Активы и обязательства учитываются на том основании, что аудируемое лицо сможет выполнить свои обязательства и реализовать свои активы в ходе своей деятельности.

Обязанность руководства аудируемого лица заключается в том, чтобы оценить способность аудируемого лица продолжать свою непрерывную деятельность, даже если применимый в данных условиях порядок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности не предусматривает выраженного в явной форме требования об этом.

Если аудируемое лицо в течение длительного периода времени имеет опыт выгодных операций и свободный доступ к финансовым ресурсам, его руководство может дать свою оценку без проведения подробного анализа.

Сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности может возникнуть у аудитора при рассмотрении финансовой (бухгалтерской) отчетности или при выполнении иных аудиторских процедур.

В соответствии со стандартом выделяют следующие группы признаков, на основании которых может возникнуть сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности:

1) финансовые признаки :

отрицательная величина чистых активов или невыполнение установленных требований в отношении чистых активов;

привлеченные заемные средства, срок возврата которых приближается, при реальном отсутствии перспективы возврата или продления срока займа либо необоснованное использование краткосрочных займов для финансирования долгосрочных активов;

изменение схемы оплаты товара (выполненных работ, оказанных услуг) поставщикам на условиях коммерческого кредита или рассрочки платежа по сравнению с расчетами по мере поставки товара (выполнения работ, оказания услуг);

существенное отклонение значений основных коэффициентов, характеризующих финансовое положение аудируемого лица, от нормальных (обычных) значений;

неспособность погашать кредиторскую задолженность в надлежащие сроки;

неспособность обеспечить финансирование развития деятельности или осуществление других важных инвестиций;

значительные убытки от основной деятельности;

трудности с соблюдением условий договора о займе;

задолженность по выплате или прекращение выплаты дивидендов;

экономически нерациональные долговые обязательства;

признаки банкротства, установленные законодательством РФ;

2) производственные признаки :

увольнение основного управленческого персонала без должной его замены;

потеря рынка сбыта, лицензии или основного поставщика;

проблемы с трудовыми ресурсами или дефицит значимых средств производства;

существенная зависимость от успешного выполнения конкретного проекта;

существенный объем продажи сырья и материалов, сравнимый с объемом выручки от реализации продукции (работ, услуг) или превышающий его;

3) прочие признаки :

несоблюдение требований в отношении формирования уставного капитала аудируемого лица, установленных законодательством РФ;

судебные иски против аудируемого лица, которые находятся в процессе рассмотрения и могут в случае успеха истца завершиться решением суда, не выполнимым для данного лица;

внесение изменений в законодательство или изменение политической ситуации.

Указанный перечень признаков не исчерпывающий. Кроме того, наличие одного или нескольких признаков не всегда служит достаточным доказательством неприменимости допущения непрерывности деятельности при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

Аудитор не может предсказывать будущие события или условия, которые могут обусловить прекращение организацией ее непрерывной деятельности, поэтому отсутствие в аудиторском заключении каких-либо упоминаний о факторах неопределенности, касающихся непрерывности деятельности, не может рассматриваться как гарантия способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.

Аудитор не обязан разрабатывать процедуры (за исключением направления запроса аудируемому лицу) с целью проверки факторов, обусловливающих значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно и выходящих за рамки периода как минимум в 12 месяцев со дня отчетной даты. В случае же выявления таких факторов аудитор должен :

проверить планы аудируемой организации в отношении будущей деятельности на основе оценки допущения ее непрерывности деятельности;

путем проведения необходимых аудиторских процедур собрать достоверные аудиторские доказательства в целях подтверждения или опровержения наличия факторов существенной неопределенности, в том числе рассмотреть последствия любых планов аудируемого лица и возможных смягчающих ситуацию обстоятельств;

потребовать от руководителей аудируемого лица представить в письменном виде информацию, касающуюся их планов деятельности в будущем.

На основе полученных аудиторских доказательств аудитор должен определить, существует ли в соответствии с его профессиональным суждением существенная неопределенность, связанная с условиями и событиями, которые по отдельности или в совокупности обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.

| |